21世紀中國金融會計改革與發(fā)展正處于跨世紀的關鍵時期。改革的重點之一，將是增強金融會計風險意識，強化其風險防范的對策和措施。全球金融市場一體化進程，金融業(yè)務的不斷創(chuàng)新和我國金融體系的不斷完善，尤其是加入WTO，為加強金融會計跨世紀改革的步伐提供了契機。研究金融會計風險與防范的跨世紀發(fā)展趨勢，提高防范金融風險的地位與作用，確保金融事業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展，無疑具有重要意義。本文擬從三個方面展示金融會計風險與防范的未來發(fā)展趨勢。

　　一、表內業(yè)務金融會計風險與防范的未來發(fā)展

　　金融會計風險是風險在金融會計業(yè)務工作領域的一種表現(xiàn)，金融會計風險與金融業(yè)務的會計處理方式有著密切聯(lián)系。按照現(xiàn)行制度安排，金融業(yè)務的會計處理方式可分為表內業(yè)務會計處理和表外業(yè)務會計處理兩種方式。金融業(yè)務的會計處理方式不同，從而金融會計風險所涉及的業(yè)務領域，風險的表現(xiàn)及防范的方法也不相同。

　　表內業(yè)務會計處理要求對資產、負債、權益的確認、計量、列報和披露都能在會計報表申得到體現(xiàn)，具有規(guī)范性、連續(xù)性、透明性和穩(wěn)定性的特點。表內業(yè)務所涉及的業(yè)務領域十分寬廣，除存款、貸款、外匯業(yè)務之外，大量涉及投資業(yè)務，如證券投資、信托投資、租賃、房地產投資和風險投資等。其中房地產和風險投資業(yè)務將可能成為跨世紀金融資本擴張的重要業(yè)務領域。

　　房地產經濟是一個重要的經濟增長點。它具有數(shù)額大、周期長、周轉慢、流動性差、高收益和高風險并存的特點。房地產投資風險十分復雜，一般有經營風險、財務風險、市場風險、流動性風險、災害風險和意外事故風險等。這些風險普遍存在于房地產直接投資、借款投資和證券投資的各種方式中，應謹慎對待。

　　風險投資通常是指風險行業(yè)、領域、企業(yè)的投資。廣義的風險投資包括對一切開拓性、創(chuàng)業(yè)性和新興產業(yè)經濟活動的資本投入；狹義的風險投資僅指與現(xiàn)代高科技產業(yè)有關的創(chuàng)業(yè)投資活動。金融企業(yè)開展風險投資業(yè)務，一方面來自自身業(yè)務拓展、發(fā)展服務功能和增強競爭能力的需要，另一方面是推進高新技術的產業(yè)化，促使國民經濟高速、穩(wěn)定發(fā)展的需要。金融企業(yè)拓展風險投資業(yè)務在信息、知識經濟時代尤為重要，它將是跨世紀金融企業(yè)表內業(yè)務拓展的重要領域。

　　風險投資與房地產投資相比較，具有更高的風險和更大的收益。由于高科技產品和產業(yè)都是新興事業(yè)，具有很大的不確定性；還由于一項新科技成果轉化為一種新產品，需要經濟工藝技術研究，產品試制中間實驗，投入生產，上市銷售等很多環(huán)節(jié)，而每一環(huán)節(jié)都可能存在失敗破產的風險，所以，它具有更高的風險性。而依靠風險投資形成的高新產品，又具有成本低、性能好、附加值高、競爭力強的優(yōu)勢，從而帶來更大的收益。風險投資面臨的高風險主要是指研制風險、市場風險、經營風險、使用風險和不可抗風險。

　　表內金融業(yè)務的未來發(fā)展在一定程度上引導著金融會計風險與防范的發(fā)展方向。如果把房地產投資和風險投資作為表內業(yè)務未來發(fā)展的重點業(yè)務領域，那么金融會計風險與防范的未來重點也將轉移到這些業(yè)務領域。

　　金融會計風險是指因制度安排、組織管理、技術方法和人員素質導致經濟損失的可能性。從表內業(yè)務處理看，由于理論與制度的內在固有局限，各種會計假設為會計信息限定了種種人為的前提，使信息與實際發(fā)生偏離；由于會計組織與管理的不完善，也增加了會計風險的發(fā)生；由于會計處理方法的多樣性，從而增加了會計信息的不確定性；還由于會計人員素質不高，利益驅使，法律及職業(yè)道德的影響，業(yè)務能力和水平的限制導致會計行為風險的發(fā)生。如此種種表明了表內業(yè)務的會計風險的客觀性、普遍性和潛在性。

　　金融會計理論的發(fā)展和制度的完善將成為跨世紀防范制度風險的一種趨勢。1996年7月聯(lián)合國國際會計和報告標準政府間專家工作組第十四次會議上，有人提出：“應單獨設立一張報表，用以說明銀行風險，并要求每年中多次進行風險評估�！保▍⒁姟稌�計改革與會計管理》1997年第1期）這種完善會計報告制度的建議，對防范制度風險顯然是有益的。我國未來金融會計制度待世界援助我國金融會計項目實施后，將根據《銀行基本業(yè)務會計準則》進行統(tǒng)一規(guī)范，以建立風險防范的金融會計新體系。

　　未來表內業(yè)務金融會計風險的重點將涉及結算風險、核算風險和折算風險。結算風險是利用結算管理的復雜性和不健全性的特點和弱點，通過結算憑證和結算渠道進行套取、侵吞、挪用結算資金所帶來的風險，其手段隱蔽多樣，涉及金額較大，是金融會計的主要風險。中央銀行和金融企業(yè)通過自身職能，把整頓結算程序，加強帳戶管理，執(zhí)行結算管理制度（包括結算紀律執(zhí)行情況定期報告制度、結算崗位責任制度、結算質量考核制度）作為會計結算風險監(jiān)管和防范的重點，以減少結算風險帶來的經濟損失。核算風險主要表現(xiàn)在憑證審查不嚴，帳務處理不及時，帳務檢查核對不力，復核監(jiān)管不利，電腦制約機制不全，以及核算方法不當造成資金被截留、挪用、騙取、貪污、盜竊的機會所帶來的種種風險。完善會計核算監(jiān)管制度，強化監(jiān)督手續(xù)，加強檢查復核，嚴格帳務處理規(guī)程和會計核算責任，通過不斷完善會計核算監(jiān)督體系，盡可能防范核算風險的發(fā)生，以減少風險損失。折算風險是指外幣報表折算中因匯率變動帶來的風險，及時反映和披露匯率變動信息，減少折算損失，是防范金融會計風險的重要方面�？梢�，表內業(yè)務結算風險、核算風險和折算風險及其防范也將構成跨世紀金融會計風險與防范的一種趨勢。

　　表內業(yè)務金融會計風險與會計行為緊密相關。它既包括會計人員的個體行為，也包括群體、組織和領導行為。風險的誘惑效應直接影響會計行為，從而構成會計行為風險。從某種意義上講，除會計固有的制度風險外（實際上制度也是人設計和執(zhí)行的），幾乎所有金融會計風險都與會計行為有關。會計行為風險顯然將構成金融會計的主要風險。這種風險與防范完全可能成為跨世紀的主流，影響整個金融會計風險的強度，通常表現(xiàn)為會計人受利益驅動而導致的道德風險，其中，道德風險將構成會計安全性的重要威脅，是會計行為的主要風險。因會計人的能力、水平等主觀因素導致技術風險，可以通過不斷提高人的素質加以防范，而道德風險的防范卻較為復雜，一方面要加強職業(yè)道德教育，完善職業(yè)道德規(guī)范，從自身的角度防范道德風險；另一方面要改善會計執(zhí)業(yè)環(huán)境，增強獨立性，減少被迫提供虛假信息帶來風險的可能性。防范會計行為風險不僅是跨世紀金融會計風險防范的主要趨勢，而且是整個會計風險防范的長期使命。

　　二、表外業(yè)務金融會計風險與防范的發(fā)展趨勢

　　金融表外業(yè)務通常指對銀行產生收人或承諾，或有合約的業(yè)務，由于這些業(yè)務不在資產負債表內反映，不直接影響表內資產、負債和權益，僅作一注釋或在線下予以反映，故稱表外業(yè)務，或稱“線下業(yè)務”、“或有承諾業(yè)務”、“無資產業(yè)務”、“無形業(yè)務”。

　　表外業(yè)務構成復雜，品名繁多，難于把握，一般可為兩類近10種：（1）或有債權債務類，包括貸款承諾、擔保、衍生產品業(yè)務、投資銀行業(yè)務等四種；（2）金融服務類，包括貸款服務、信托與咨詢服務、經營與代理業(yè)務、支付業(yè)務、進出口服務等五種。

　　由于表外業(yè)務不在資產負債表內反映和列報，對其確認、計量、列報和披露的方式和方法尚屬研究開發(fā)之中，與表內業(yè)務相比較，具有自由度大、連續(xù)性弱、規(guī)范性不強、透明度差、風險性大的特點。這些特點決定了表外業(yè)務會計風險與防范的特殊性和嚴重性。我國銀行表外業(yè)務起步晚，意識不夠，涉及的具體業(yè)務不多，一般限于代理、擔保、勞務服務和個別衍生產品金融期貨交易業(yè)務。

　　我國銀行表外業(yè)務會計準則的制定相對滯后，表外業(yè)務會計處理缺乏制度規(guī)范，其潛虧、潛盈難于在報表中體現(xiàn)，表外信息披露尚末形成統(tǒng)一要求，信息透明度低，這就決定了我國表外業(yè)務會計制度風險的嚴重存在。隨著金融改革開放的深入，我國金融對外依存度的提高，專業(yè)銀行商業(yè)化，區(qū)域性銀行的組建，外匯改革以及外資銀行的涌人；隨著我國在亞太經合組織（APEC）中作用的提高，以及日后加人世界貿易組織（WTO）等，都將加速表外業(yè)務的增長。近年來，我國國際結算業(yè)務，結匯售匯此務，代理外匯買賣業(yè)務，以及境外擔保業(yè)務的發(fā)展，已顯示出表外業(yè)務的強勁增長勢頭。因此，51人表外業(yè)務會計制度風險與防范機制，研究表外業(yè)務會計規(guī)范，將是跨世紀金融會計風險與防范的一種趨勢。未來表外業(yè)務會計制度的規(guī)范和建設是一項長期的艱巨任務，其基本思路是借鑒國外表外業(yè)務制度建設的成果，參照國際金融界及其它組織，制定與我國金融市場相適應的表外業(yè)務會計制度，為表外會計制度風險的防范提供法規(guī)制度框架。

　　表外業(yè)務會計行為風險與防范與表內業(yè)務基本相似，所不同的是風險所涉及的業(yè)務領域和表現(xiàn)形式有所區(qū)別。表外業(yè)務多屬創(chuàng)新發(fā)展業(yè)務，與表內傳統(tǒng)業(yè)務相比較具有更高的技術性要求，其會計技術風險更為突出，因此，不斷提高會計人員表外業(yè)務素質，熟練把握表外業(yè)務會計處理方法，提高表外業(yè)務會計信息質量是防范會計技術風險的必然要求。

　　表外業(yè)務高風險的存在要求高質量的、及時提供風險防范的有用會計信息。會計信息的不完整性將帶來風險損失的更大可能性。會計信息風險與會計信息質量息息相關，高質量的會計信息是確保正確決策的基本條件，是防范信息風險的內在要求。我國表外信息需求量大，信息質量要求高，現(xiàn)有表外信息披露，包括會計報表附注和補充揭示，尚不能滿足表外業(yè)務的信息要求，表外業(yè)務會計信息的完善和利用將是跨世紀防范信息風險的發(fā)展趨勢�？煽紤]增設一張表外業(yè)務情況表，列示表外業(yè)務的經營情況，反映表外業(yè)務的潛在風險，或在會計報表附注中披露表外業(yè)務風險的有關情況，包括表外信用風險、結算風險、市場風險，流動風險和經營風險，以便為表外經營決策提供有價值的風險信息，使其盡可能減少信息風險帶來的損失。

　　國際衍生金融工具的快速發(fā)展帶動著我國衍生金融產品交易，作為表外業(yè)務的衍生金融產品是金融業(yè)務創(chuàng)新的重要業(yè)務領域，可以預見，跨世紀表外業(yè)務會計風險與預范的重點將逐步轉移到衍生金融工具會計風險與防范上來。注重衍生金融工具會計風險及其防范，準確、及時、充分的獲取和處理各種工具的風險信息，不斷完善信息披露制度將成為未來金融會計風險與防范的重點研究領域和主要發(fā)展趨勢。

　　三、金融會計風險防范系統(tǒng)的構建

　　金融會計風險防范是整個金融風險防范的組成部分。金融會計風險防范除了對其自身的風險進行防范外，還應特別注重會計對整個金融風險帶來的影響。這是一項龐大的系統(tǒng)工程，只有運用系統(tǒng)理論和方法構建金融會計風險防范系統(tǒng)的框架，改變分散的、孤立的、靜態(tài)的風險防范方式，構建一個整體的、關聯(lián)的、動態(tài)的風險防范系統(tǒng)才能提高金融會計風險防范的有效性，以控制和減少風險損失的發(fā)生。

　　從總體的視角考察，我們認為金融會計風險防范系統(tǒng)的基本框架至少應由相互聯(lián)系的組織分系統(tǒng)、對象（內容）分系統(tǒng)、職能分系統(tǒng)和方法分系統(tǒng)所構成。這些分系統(tǒng)相互關聯(lián)，構成一個上下左右、縱橫交叉、內外結合的會計防范網絡系統(tǒng)。各級組織的會計防范是運用相應的防范方法，對其防范對象，通過反映、監(jiān)督、分析等職能來實現(xiàn)的。它們構成一個有機整體的會計防范系統(tǒng)結構。這個系統(tǒng)結構具有如下基本特征：

　　其一，整體性。備份系統(tǒng)、子系統(tǒng)構成一個有機整體，它們均作為整體的一部分看待。這種整體特性根據“整體大于各孤立部分的總和”的原理，產生一種新的整體功能。運用系統(tǒng)理論和方法構造銀行風險的會計防范系統(tǒng)，能夠獲得任何子系統(tǒng)在孤立狀態(tài)中所不能達到的綜合效果，這就是整體性結構能夠實現(xiàn)風險防范最佳效果，從而具有生命力的原因所在。

　　其二，層次，洼。這個系統(tǒng)結構具有按層次逐級分解和銜接的特性，銀行風險的會計防范系統(tǒng)按其組織層次，內容層次，職能層次和方法層次逐級分解為若干相互銜接的系統(tǒng)層次，從而構成一個多層組織、多層內容、多層職能和多層方法的結構體系，并通過風險會計信息的流動和互補，把各級層次聯(lián)系起來，以發(fā)揮會計防范的最佳功能。

　　其三，關聯(lián)性。這種特性包含兩層意思：一為系統(tǒng)內部各分系統(tǒng)、子系統(tǒng)之間相互關聯(lián)、相互作用、相互制約；二為系統(tǒng)與外部環(huán)境之間相互關聯(lián)、相互制約，從而構成一個上下、左右、內外關聯(lián)的系統(tǒng)結構，這就有利于特定職能作用和整體職能作用的發(fā)揮。

　　按照系統(tǒng)結構的特征，我們把銀行風險的會計防范放到系統(tǒng)的形式中加以考察，就能夠從整體和部分、整體同外部環(huán)境的相互關聯(lián)中，去研究和考察會計防范系統(tǒng)，從而達到立足整體，統(tǒng)籌全局，兼顧各方，相互協(xié)調地實現(xiàn)會計防范的最佳效果。

　　金融會計風險防范系統(tǒng)的組織分系統(tǒng)包括：

　　1、中央銀行會計監(jiān)管系統(tǒng)。它是會計防范的最高組織系統(tǒng)，擔負著對整個銀行風險進行會計監(jiān)督和管理的職責，具有間接性、指導性、調控性和服務性的職能特征。其監(jiān)管的對象（內容）主要包括表內業(yè)務風險監(jiān)管、表外業(yè)務風險監(jiān)管和會計風險監(jiān)管。

　　表內業(yè)務的風險監(jiān)管，主要運用 《財務狀況分析法》和《法規(guī)、制度監(jiān)督法況 中央銀行會計通過風險分析，審查資產結構和不良資產的比重、風險資產比率、最低資本金、資本充足性、資產流動性、風險準備金以及風險的潛在因素，及時向領導和金融企業(yè)提供有價值的風險指導信息；通過表內結算、支付業(yè)務和帳戶管理，并與央行稽核監(jiān)督，調研信息密切配合，以發(fā)揮監(jiān)管的“窗口指導作用”。如果金融企業(yè)“單獨設立一張報表，用以說明金融風險”，則表內業(yè)務風險監(jiān)管便具有更為集中，更為可靠的信息基礎。

　　表外業(yè)務風險監(jiān)管將隨著金融業(yè)務的創(chuàng)新顯得更加重要。由于表外業(yè)務均不直接在資產負債表中列報反映，從而決定了表外業(yè)務風險會計監(jiān)管的對象 （內容）和方法具有一定的特殊性。目前，這些風險信息主要通過會計報表附注的方式提供“

　　金融會計風險監(jiān)管主要是指對與風險有關的會計法規(guī)制度、組織機構、人員素質的監(jiān)督與管理。中央銀行實施會計事務風險監(jiān)督包含兩層意思：一是通過完善和實施風險的會計法規(guī)制度，健全組織機構，提高人員素質，以減少金融風險的發(fā)生以及風險發(fā)生后的及時處理；二是對金融會計自身的風險進行監(jiān)管。

　　2、金融企業(yè)會計防范系統(tǒng)。它是指防范金融企業(yè)自身風險而構成的會計系統(tǒng)，是整個會計防范的基本系統(tǒng)。金融企業(yè)風險的識別、衡量、預防、規(guī)避、化解、轉嫁和日常管理均依賴于金融企業(yè)會計防范系統(tǒng)。充分發(fā)揮金融會計對風險的反映、監(jiān)督、預測、分析等職能作用，才能有效地實施會計防范。按照會計職能的劃分可將風險的會計防范系統(tǒng)分為風險的會計反映子系統(tǒng)、會計監(jiān)督子系統(tǒng)、會計預測子系統(tǒng)和會計分析子系統(tǒng)。

　　風險的會計反映子系統(tǒng)是會計防范的基礎。它通過會計核算在表內、表外的列報、揭示和披露，全面反映金融企業(yè)的財務狀況和風險情況，及時提供風險防范的有用會計信息，而對表外業(yè)務風險的會計反映和披露方式有待完善。

　　風險的會計監(jiān)督子系統(tǒng)既是會計防范系統(tǒng)的子系統(tǒng)，又是會計監(jiān)督的基礎。它按照監(jiān)督的時間定位可分為事前監(jiān)督、事中監(jiān)督和事后監(jiān)督；按照監(jiān)督的形式定位可分為單項監(jiān)督和綜合監(jiān)督；按照監(jiān)督的標準定位可分為合法性監(jiān)督、合理性監(jiān)督，這些不同時間、不同形式、不同標準的風險會計監(jiān)督，形成一個上下左右、前后貫通的會計監(jiān)督體系，它具有及時性、全面性的特征。

　　風險的會計預測子系統(tǒng)主要是指通過會計定量預測技術和方法，事先測算風險損失大小的過程。它是通過風險識別，大體辨別出可能出現(xiàn)何種風險的基礎上，對其風險可能帶來的損失進行測算，以減少損失發(fā)生的不確定性，把損失控制到最低。

　　風險的會計分析子系統(tǒng)主要是依據會計核算提供的信息和資料，結合其它資料，運用專六的方法，對金融風險進行事前、事中和事后的研究分析的過程。

　　3、審計防范系統(tǒng)。金融風險的會計防范涉及商廣、綜合性強、靈敏度高、難度較大、工作量大，單靠金融會計自身的力量是不夠的。借助審計力量，動員各方參與，形成一個以金融會計防范為主、審計防范參與的大防范體系，以加強風險管理，提高會計防范質量。

　　金融審計防范系統(tǒng)可分為內部審計防范子系統(tǒng)和外部審計防范子系統(tǒng)。內部審計防范是由本級金融企業(yè)授權于內部審計監(jiān)督機構，針對金融風險的情況，運用專門的審計方法，進行風險防范，審查并明確風險責任，提出風險防范建議的過程。外部審計防范系統(tǒng)由兩個層次構成，其一為政府審計防范，即由政府授權審計部門對銀行風險進行審計防范，其二是銀行（含人民銀行）授權（或委托）社會中介機構，如會計師事務所對金融風險進行審計防范。