財政部于2001年1月18日以財會[2001]7號文印發(fā)了《企業(yè)會計準則——無形資產》等8項準則，其中新制定了無形資產、借款費用、租賃3項準則，修訂了現金流量表、債務重組、投資、會計政策、會計估計變更和會計差錯更正、非貨幣性交易5項準則。這8個準則從2001年1月1日起執(zhí)行，其中無形資產、投資兩項準則暫在股份有限公司施行，鼓勵其他企業(yè)先行施行，但國有企業(yè)有意先施行的需經同級財政部門批準：其余6項準則在所有企業(yè)施行。本文擬就3項新準則的主要內容及其與現行會計制度的不同之處以及修訂的5項準則與原準則的變化之處，根據現有文件作一簡單介紹，供讀者入學習新準則時參考。

　　一、無形資產準則

　　該準則對無形資產的確認、計量、攤銷、減值、處理和報廢、披露等方面作了規(guī)范。與現行會計制度比較，主要增加或修訂了以下內容：

　　1、關于無形資產的計量。（1）準則明確，通過非貨幣性交易換入或債務重組取得的，應按非貨幣性交易準則或債務重組準則的規(guī)定予以確定。（2）對于投資者投入的，應以投資各方確認的價值計價；但企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的，以該無形資產在投資方的賬面價值計價。而現行《股份有限公司會計制度》規(guī)定按評估確認價值計價：其他企業(yè)會計制度規(guī)定被評估確認或者合同、協議約定的金額計價。（3）對于接受捐贈的，準則明確，如捐贈方提供有關憑據，按憑據上標明的金額加應支付的相關稅費確定；如捐贈方沒有提供有關憑據的，按如下順序確定：同類或類似無形資產存在活躍市場的，應參照同類或類似無形資產的市場價格估計的金額加支付的相關稅費確定；不存在活躍巾場的，按該上形資產的預計未來現金流量現值加支付的相關稅費確定。此內客現行企業(yè)會計制度未作明確，而企業(yè)財務制度規(guī)定按照發(fā)票帳單所列金額或者同類無形資產市價計價。（4）對于自行開發(fā)并依法申請取得的，準則規(guī)定按依法取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用確定；依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費用，應于發(fā)生時確認為當期費用。這與《股份有限公司會計制度》的規(guī)定相同；而現行企業(yè)財務制度規(guī)定是按照開發(fā)過程中的實際支出計價。（5）明確了無形資產在確認后發(fā)生的支出，應在發(fā)生時確認為當期費用。

　　2、關于無形資產的攤銷。準則明確，無形資產的成本，應自取得當月起在預計使用年限內分期平均攤銷。對于預計使用年限超過了相關合同規(guī)定的受益年限或從法律規(guī)定的有效年限，其攤銷年限的確定原則與《股份有限公司會計制度》現行企業(yè)財務制度基本相同。

　　3、關于無形資產減值。這是準則新規(guī)定的內容，企業(yè)應定期至少于每年末對無形資產的賬面價值進行檢查，如發(fā)現以一種或數種情況，應對其可收回金額進行估計，并將賬面價值超過可收回金額的部分確認為減價準備：（1）該無形資產已被其他新技術等所代替，使其為企業(yè)創(chuàng)造經濟利益的能力受到重大不利影響；（2）該無形資產的巾價在當期大幅下跌，在剩余攤銷年限內預期不會恢復；（3）其他足以表明該無形資產的賬面價值己超過可收回余額的情形。計提減值階備后，只有表明無形資產發(fā)生減值的跡象全部或部分消火，企業(yè)才能將以前年度已確認的減值損失予以全部或部分轉回；轉回的金額不得超過已計提的減值準備的賬面余額。

　　4、關于無形資產處置和報廢。（1）對于出租和無形資產所取得的租金收入，應按收入準則確認；（2）當無形資產預期不能為企業(yè)帶來經濟利益時，企業(yè)應將無形資產的賬面價值予以轉銷。其情形主要包括該無形資產已被其他新技術等所代替，或者無形資產不再受法律的保護，且均已不能為企業(yè)帶來經濟利益；（3）企業(yè)進行房地產開發(fā)時，應將相關的土地使用權賬面價值一次計入房地產開發(fā)成本。

　　5、關于信息披露。企業(yè)應當披露下列與無形資產有關的信息：（1）各類無形資產的攤銷年限；（2）各類無形資產當期期初和期末帳目余額、變動情況及其原因；（3）當期確認的無形資產減值準備。對于土地使用權還應披露土地使用權的取得方式和取得成本。

　　6、關于銜接辦法。對于該準則施行之日前取得的無形資產，除減值準備的提取應追溯調整外，其余不作追溯調整。

　　二、借款費用準則

　　該準則主要是對為購建固定資產而專門借款所發(fā)生的利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額予以資本化進行規(guī)范。

　　1、關于開始資本化的條件。準則規(guī)定，以下三個條件同時具備時，應當開始資本化：（1）資產支出已經發(fā)生；（2）借款費用已經發(fā)生；（3）為使資產達到預定可使用狀態(tài)所必要的購建活動己經開始?，F行會計制度未作類似的規(guī)定。

　　2、關于資本化金額的確定。準則規(guī)定，在應予資本化的每一會計期間，利息的資本化金額為至當期末止購建固定資產累計支出的加權平均數乘以資本化率。累計支出加權平均數為每筆資產支出乘以每筆資產支出實際占用的天數除以會計期間涵蓋無數的相加，為簡化計算，也可以以月數作為計算累計支出加權平均數的權數。資本化率的確定原則為：只有一筆專門借款的，資本化率為該壩借款的利率；一筆以上的專門借款，資本化率為這些借款的加權平均利率。如果專門借款存在折價或溢價，還應當將每期應攤銷的折價或溢價金額作為利息的調整額，對資本化率作相應調整。資本化金額不得超過當期專門借款實際發(fā)生的利息和折價或溢價的攤銷金額。專門借款為外幣借款的，匯兌差額的資本化金額為當期外幣專門借款本金及利息所發(fā)生的匯兌差額。這一規(guī)定表明，專門借款中尚未用于購建固定資產部分款項的利息不得予以資本化，這與現行會計制度的規(guī)定有所不向。

　　3、關于暫停資本化。準則規(guī)定，如果固定資產的購建活動發(fā)生非正常中斷，并且中斷時間連續(xù)超過3個月，應當暫停借款費用的資本化，將其確認為當期費用，直至資產的購建活動重新開始。但如果中斷是使購建固定資產達到預定可使用狀態(tài)所必要的程序，則借款費用的資本化應當繼續(xù)進行?，F行《股份有限公司會計制度》對此雖有相應的規(guī)定，但未明確“中斷時間連續(xù)超過3個月”的時間界限；而其他企業(yè)現行會計制度則未作此項規(guī)定。

　　4、關于停止資本化。準則規(guī)定，當所購建的固定資產達到預定可使用狀態(tài)時，應當停止其借款費用的資本化；以后發(fā)生的借款費用應當于發(fā)生當期確認為費用。所購建固定資產達到預定可使用狀態(tài)，是指資產已經達到購買人或建造為預定的可使用狀態(tài)，準則對此明確了幾個方面的判斷標準?，F行《股份有限公司會計制度》規(guī)定借款費用在固定資產交付使用后停止資本化；其他企業(yè)現行會計制度則規(guī)定借款費用在固定資產投入使用并辦理竣工決算后停止資本化。

　　5、關于信息披露。準則規(guī)定，企業(yè)應當披露下列與借款費用有關的信息：（1）當期資本化的借款費用金額：（2）當期用于確定資本金額的資本化率。

　　三、租賃準則

　　該準則規(guī)范承租人和出租人對融資租賃和經營租賃的會計核算和相關信息的披露。

　　1、關于租賃的分類。租賃分融資租賃和經營租賃。滿足以下一項或數項標準，應當認定為融資租賃：（1）在租賃期屆滿時，租賃資產的所有權轉移給承租人；（2）承租人有購買租賃資產的選擇權；（3）租賃期占租賃資產尚可使用年限的大部分；（4）租賃開始日最低租賃付（收）款額的現值幾乎相當于租賃開始日租賃資產原賬面價值：（5）租賃資產性質特殊，如果不作較大修整，只有承租人才能使用。

　　2、關于承租人的會計處理。
　　
　?。?）融資租賃：①租賃開始日會計處理：以租賃開始日租賃資產原賬面價值與最低租賃付款額的現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，最低租賃付款額記錄長期應付款，兩者的差額記錄為未確認融資費用。如租入資產占企業(yè)總資產的比例不大，可按最低租賃付款額記錄租入資產和長期應付款。現行會計制度規(guī)定，融資租入固定資產是按照租賃協議或者合同確定的價款加運輸費、保險費、安裝調試費等計價；②未確認融資費用應當在租賃期內分期攤銷，分攤方法：可以采用實際利率法，也可以采用直線法、年數總和法等；③初始直接費用處理：在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項目的初始直接費用，如印花稅、傭金、律帥費、差旅費等，應當確認為當期費用：④或有租金處理：應當在實際發(fā)生時確認為當期費用。
　　
　?。?）經營租賃：經營租憑的租金應當在租賃期內的各個期間接直線法或其它更合理的方法確認為費用。

　　3、關于出租人的會計處理。

　?。?）融資租賃：①租賃開始日會計處理；以租賃開始日最低租賃收款額作為應收融資租賃款的入賬價值，并同時記錄未擔保余值，將最低租賃收款額與擔保余值之和與其現值之和的差額記錄為未實現融資收益?，F行會計制度規(guī)定，應收融資租賃款可采用總額法核算（包括租賃物資的實際成本、租金、手續(xù)費等），也可采用凈額法核算（僅包括租賃物資的實際成本）；對未實現融資收益核算僅適用于采用總額法的公司，其包括租金和利息。②未實現融資收益應當在租賃期內各個期間進工分配，分配辦法應當采用實際利率法，在與按實際利率從計算的結果無重大差異的悄況下，也可以采用直線法，年數總和法等。③初始直接費用處理：應當確認為當期費用。④逾期未收租金處理：超過一個積金支付期未收到的租金，應當停止確認融資收入，其已確認的融資收入，應了沖回，轉作表外核算。在實際收到租金時，將租金中所含融資收入確認為當期收入。⑤計提壞帳準備：對應收融資租賃款減去未實現融資收益的差額部分應當合理計提壞賬準備。⑥對未擔保余值檢查處理：出租人應當定期對未擔保余值進行檢查，至少于每年年末檢查一次。如未擔保余值已經減少或如已確認損失的未擔保余值得以恢復，均應當重新計算租賃內含率。⑦或有積金處理：應當在實際發(fā)生時確認為當期收入。
　　
　?。?）經營租賃：經營租賃的租金應當在租賃期內的各個期間按直接法或其它更合理方法確認為收入。

　　4、關于售后租回交易。（1）形成融資租賃的，售價與資產賬面價俏之間的獎額應予遞延，并按該項租賃資產的折舊進度分攤，作為折舊費用的調整；此外，承租人和出租人應分別按融資租賃的有關規(guī)定進行會計處理。（2）形成經營租賃的，售價與資產賬面價值之間的差額應予遞延，并在租賃期內按照租金支付比例分攤；此外，承租人和出租人應分別按經營租賃的有關規(guī)定進行會計處理。

　　5、關于銜接辦法。對于核準則施行之日以前已經發(fā)生的租賃業(yè)務，其會計處理與上述3一（1）—④、⑤規(guī)定不同的，應予追溯調整，其余的不作追溯調整：對于該準則施行之日以后發(fā)生的租賃業(yè)務，則應當按該準則規(guī)定進行會計處理。

　　四、現金流量表準則主要修訂內容

　　1、經營活動產生的現金流易部分。（1）取消原“收到的增值稅銷項稅額和退回的增值稅款”項目，并入“銷售商品、提供勞務收到的現金”項目中；（2）將原“收到的除增值稅以外的其他稅費返還”項目，改為“收到的稅費返還”項目反映企業(yè)按規(guī)定收到的增值稅、所得稅等稅費的返還；（3）取消原“收到的積金”項目，并入“收到的其他與經營活動有關的現金”項目中；（4）將原“支付的增值稅款（后改為‘實際交納的增值稅款’）”、“支付的所得稅款”和“支付的除增消稅、所得稅以外的其他稅費”一個項目，合并為“支付的各項稅費”一個項目反映；（5）取消原“經營租賃所支付的現金”項目，并入“支付的其他與經營活動有關的現金”項目中。

　　2、投資活動產生的現金流量部分。（1）將原“分得股利或利潤所收到的現金”和“取得債券利息收入所收到的現金”兩個項目，合并為“取得投資收益所收到的現金”一個項目反映；（2）將原“權益性投資所支付的現金”和“債權性投資所支付的現金”兩個項目，合并為“投資所支付的現金”個項目反映。

　　3、籌資活動產生的現金部分。（1）將原“吸收權益性投資所收到的現金”項目，改為“吸收投資所收到的觀念”項目；（2）將原“發(fā)行債券所收到的現金”和“借款所收到的現金”兩個項目，合并為“取得借款所收到的現金”一個項目反映：（3）將原“分配股利或利潤所支付的現金”、“償付利息所支付的現金”兩個項目，合并為“分配股利、利潤和償付利息所支付的現金”一個項目反映；（4）取消原“發(fā)生籌資費用所支付的現金”項目，分別并入“吸收投資所收到的現金”和“取得借款所收到的現金”兩個項目中反映；（5）取消原“融資租賃所支付的現金”和“減少注冊資本所支付的現金”兩個項目，并入“支付的其他與籌資活動有關的現金”瑣目中反映。

　　4、補充資料部分。（1）對原披露的“不涉及現金收支的投資和籌資活動”部分的“以固定資產償還債務”等四個項目，調理為“債務轉為資本”、“一年內到期的可轉換公司債券”和“融資租入固定資產”三個瑣目：（2）對原“將凈利潤調節(jié)為經營活動現金流量”部分的有關項目作了修訂：將“計提的壞帳準備或轉銷的壞帳”項目調整為“計提的資產損大準備”項目；取消“增值稅增加凈額（減：減少）”項目，增值稅有關內容分別在“經營性應收項目的減少（減：增加）”項目和“經營性應付項目的增加（減：減少）”項目反映；增加了“長期待攤費用攤銷”、“待攤費用減少（減：增加〕”、“預提費用增加（減：減少）”和“其他”四個項目。

　　五、債務重組準則主要修訂的內容

　　1、關于債務重組定義。取消了原定義中“在債務人發(fā)生財務困難的情況下”這一前提，概括了債務重組定義的內涵是“債權人同意債務人修改債務條件”。

　　2、關于債務重組方式。對原“以資產清償債務”方式區(qū)分為“以低于債務賬畫價值的現金清償債務”和“以非現金資產清償債務”兩種不同情況。
　　
　　3、關于債務人的會計處理。（1）將原確認為“債務重組收益”部分，修改為確認為“資本公積”：（2）確認為資本公積部分的計量，不再考慮轉讓非現金資產或增加股本的公允價值問題，同時考慮了轉讓非現金資產等所發(fā)生的相關稅費，如以債務轉為資本清償某項債務的，債務人應將重組債務的賬面價值與債務人因放棄債權而享有股權的賬面價值之間的差額，確認為資本公積。

　　4、關于債權人的會計處理。除以低于債務賬面價值的現金清償債務和以修改其他債務條件，如重組債權的賬面價值大于將來應收金額，其差額部分應確認為當期損失外，其他債務重組方式均不考慮債務重組損失，以重組債權的賬面價值作為受讓的非現金資產或股權的入賬價值。如果重組涉及多項非現金資產（股權），應按各項非現金資產（股權）的公允價值與非現金資產（股權）公允價值總額的比例，對重組債權的賬面價值進行分配，以確定各項非現金資產（股權）的入賬價值。

　　5、關于銜接辦法。對于修訂后的準則施行之日前發(fā)生的債務重組，其會計處理方法與新準則規(guī)定的方法不同的，應予追溯調整。

　　六、投資準則主要修訂內容

　　1、關于定義和新概念。主要是對可收回金額重新定義；對投資成本分為“初始投資成本”和“新的投資成本”進行表述。

　　2、關于初始投資成本的確定。修訂后的準則規(guī)定，以放棄非貨幣資產而取得的長期股權投資，其初始投資成本按非貨幣性交易準則規(guī)定確定；以債務重組而取得的投資，其初始投資成本按債務重組準則規(guī)定確定。

　　3、關于投資賬面價值的調整。（1）調整時間，短期投資跌價準備應于“期末或者至少在年度終了時”計提，增加了“至少在年度終了時”提法；對長期投資的賬面價值檢查，原規(guī)定定期進行，新規(guī)定增加了“至少于每年年末檢查一次”。（2）長期股權投資采用權益法核算的，對被投資單位發(fā)生的凈虧損，均以投資賬面價值減記至零為限，不再提“除投資企業(yè)對被投資單位有其他額外的責任（如提供擔保）以外”這一前提。（3）長期投資減值的處理，可收回金額低于投資賬而價值部分確認為當期投資損失。

　　4、關于投資的劃轉與處置。修訂后的準則規(guī)定，擬處置的長期投資不調整至短期投資：處置投資時，投資的賬面價值與實際取得價款的差額，確認為當期投資損大。

　　5、關于銜接辦法。對于修訂后的準則施付之日前發(fā)生的投資業(yè)務，其會計處理方法與新準則規(guī)定的方法不同的，不予追溯調整。對于新準則施行之日以前發(fā)生，但在施行之日仍然持有的投資，應按新準則的規(guī)定處理。

　　七、會計政策、會計估計變更和會計差錯更正準則主要修訂內容

　　1、增加了“企業(yè)濫用會計政策、會計估計及其變更，應當作為重大會計差錯了以更正”這一規(guī)定。

　　2、準則執(zhí)行范圍，原規(guī)定暫在上市公司執(zhí)行，現規(guī)定所有企業(yè)執(zhí)行。

　　八、非貨幣性交易準則主要修訂內容

　　1、關于準則不涉及的事項。刪除了原準則不涉及“放棄非現金資產（不包括股權）取得股權”事項的規(guī)定，將其納入準則規(guī)范范圍。

　　2、關于準則涉及的術語。取消了原來的“待售資產”和“非待售資產”兩個術語，不再將非貨幣性資產劃分為待售資產和非待售資產。

　　3、關于非貨幣性交易的會計處理。修訂后的準則規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性交易時，應以換出資產的賬面價值，加上應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值。如果發(fā)生補價的，相應加上補價作為換入資產的入賬價值；如果收到補價的，相應減去部分金額（按補價除以換出資產公允價值乘以換出資產賬面價值計算）作為換入資產的入帳價值，補價減去以上部分金額確認為收益。如果同時換入多項資產，應接換入各項資產的公允價值與換入資產公允價值總額的比例，對換出資產的帳面價值總額與應支付的相關稅費進行分配，以確定各項換入資產的入賬價值。該準則修訂后，不再將非貨幣性交易區(qū)分為同類非貨幣性資產交換和不同類非貨幣性資產交換；在會計處理中，個再考慮換出資產的公允價值是否低于（或高于）其賬面價值這一因素，如此，非貨幣性交易不產生損失。

　　4、關于信息披露。修訂后的準則規(guī)定，企業(yè)應當披露非貨幣性交易中換入、換出資產的類別及其金額。

　　5、關于銜接辦法。對于修訂后的準則施行之日以前發(fā)生的非貨幣性交易，其會計處理辦法與新準則規(guī)定的辦法不同的，應予追溯調整。