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存貨準則與會計制度中相關規(guī)定的差異分析
《企業(yè)會計準則》與《企業(yè)會計制度》共存是我國會計核算制度的特色，就我國國情而言這是必要且合理的。但當兩者對同一問題有不同的規(guī)定時，就可能造成理解上的歧義，甚至會使會計人員無所適從。筆者現(xiàn)就《企業(yè)會計準則——存貨》（以下簡稱“存貨準則”）與《企業(yè)會計制度》（以下簡稱《制度》）中某些不盡一致的規(guī)定提出管見。
1.計算可變現(xiàn)凈值時是否要扣除相關稅金。《制度》規(guī)定，可變現(xiàn)凈值是指企業(yè)在正常經(jīng)營過程中，以預計售價減去預計完工成本及銷售所必須的預計費用后的價值；而存貨準則則明確指出：在減去估計的銷售費用之外，還要減去相關稅金。除非《制度》中提到的“銷售所必須的預計費用”中包括了“相關稅金”，否則二者的不一致是顯見的，但實際上銷售費用和銷售稅金在財務會計上是有區(qū)別的兩個概念。從《制度》的邏輯上看，可變現(xiàn)凈值即是假定存貨在正常變現(xiàn)條件下企業(yè)可獲得的價值，或者理解為在存貨“零距離”銷售假設（即把存貨賣給自己）下存貨“新”的取得成本。不管哪種假設，在計算可變現(xiàn)凈值時，正常銷售條件下所必需的費用及相關稅金都應該從預計售價中予以扣減，這樣可保證其在計算原則上和邏輯上的一致性。所以筆者認為，《制度》在計算可變現(xiàn)凈值時忽略“相關稅金”是不完善或不恰當?shù)摹?br>
2.未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值是否適合接受捐贈的存貨的計價。《制度》規(guī)定，當接受捐贈的存貨缺少有關憑據(jù)，或者據(jù)以參照的同類或類似存貨不存在活躍市場的，按所接受捐贈的存貨的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，作為實際成本人賬；而在存貨準則中則取消了這一點。在實務中，現(xiàn)值概念多用于時間較長且收入與時間較為確定的長期資產(chǎn)或項目的價值評估。存貨屬于流動資產(chǎn)，通常會在短于一個會計期間或更短的時間內(nèi)變現(xiàn)，具有資金墊支性質(zhì)，因而計算現(xiàn)值的意義不大，而且現(xiàn)行會計實務對流動資產(chǎn)的計價通常都不考慮時間價值。所以筆者認為，存貨不適合以未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值來計價，建議《制度》對此依據(jù)存貨準則作一修改。
3.五五攤銷法與分次攤銷法的“名分”問題。在談到低值易耗晶和包裝物存貨的攤銷時，《制度》規(guī)定采用一次攤銷法和分次攤銷法，而存貨準則則明確指出：可選用的方法有一次轉(zhuǎn)銷法和五五攤銷法等。考慮到分次攤銷法和五五攤銷法都是常用方法，《制度》和存貨準則都應該在這方面達到統(tǒng)一認識。存貨準則為五五攤銷法恢復“名分”（注：自1993年會計制度改革以來，五五攤銷法就在正規(guī)文件中消失了，固有此言），但也不應該忽略了《制度》中述及的“分次攤銷法”。五五攤銷法避免了一次攤銷法和分次攤銷法下可能出現(xiàn)賬外財產(chǎn)的情形，從而有助于加強實物的明細管理；而分次（或分期）攤銷法更符合權(quán)責發(fā)生制原則和配比原則。此外，從“一次攤銷法”到“一次轉(zhuǎn)銷法”的變化，雖是一字之差，但其表達更為精確，畢竟所謂“攤”，即為分攤，常被理解為分期計人成本費用，不分期則不應該稱之為攤銷。
1.計算可變現(xiàn)凈值時是否要扣除相關稅金。《制度》規(guī)定，可變現(xiàn)凈值是指企業(yè)在正常經(jīng)營過程中，以預計售價減去預計完工成本及銷售所必須的預計費用后的價值；而存貨準則則明確指出：在減去估計的銷售費用之外，還要減去相關稅金。除非《制度》中提到的“銷售所必須的預計費用”中包括了“相關稅金”，否則二者的不一致是顯見的，但實際上銷售費用和銷售稅金在財務會計上是有區(qū)別的兩個概念。從《制度》的邏輯上看，可變現(xiàn)凈值即是假定存貨在正常變現(xiàn)條件下企業(yè)可獲得的價值，或者理解為在存貨“零距離”銷售假設（即把存貨賣給自己）下存貨“新”的取得成本。不管哪種假設，在計算可變現(xiàn)凈值時，正常銷售條件下所必需的費用及相關稅金都應該從預計售價中予以扣減，這樣可保證其在計算原則上和邏輯上的一致性。所以筆者認為，《制度》在計算可變現(xiàn)凈值時忽略“相關稅金”是不完善或不恰當?shù)摹?br>
2.未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值是否適合接受捐贈的存貨的計價。《制度》規(guī)定，當接受捐贈的存貨缺少有關憑據(jù)，或者據(jù)以參照的同類或類似存貨不存在活躍市場的，按所接受捐贈的存貨的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，作為實際成本人賬；而在存貨準則中則取消了這一點。在實務中，現(xiàn)值概念多用于時間較長且收入與時間較為確定的長期資產(chǎn)或項目的價值評估。存貨屬于流動資產(chǎn)，通常會在短于一個會計期間或更短的時間內(nèi)變現(xiàn)，具有資金墊支性質(zhì)，因而計算現(xiàn)值的意義不大，而且現(xiàn)行會計實務對流動資產(chǎn)的計價通常都不考慮時間價值。所以筆者認為，存貨不適合以未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值來計價，建議《制度》對此依據(jù)存貨準則作一修改。
3.五五攤銷法與分次攤銷法的“名分”問題。在談到低值易耗晶和包裝物存貨的攤銷時，《制度》規(guī)定采用一次攤銷法和分次攤銷法，而存貨準則則明確指出：可選用的方法有一次轉(zhuǎn)銷法和五五攤銷法等。考慮到分次攤銷法和五五攤銷法都是常用方法，《制度》和存貨準則都應該在這方面達到統(tǒng)一認識。存貨準則為五五攤銷法恢復“名分”（注：自1993年會計制度改革以來，五五攤銷法就在正規(guī)文件中消失了，固有此言），但也不應該忽略了《制度》中述及的“分次攤銷法”。五五攤銷法避免了一次攤銷法和分次攤銷法下可能出現(xiàn)賬外財產(chǎn)的情形，從而有助于加強實物的明細管理；而分次（或分期）攤銷法更符合權(quán)責發(fā)生制原則和配比原則。此外，從“一次攤銷法”到“一次轉(zhuǎn)銷法”的變化，雖是一字之差，但其表達更為精確，畢竟所謂“攤”，即為分攤，常被理解為分期計人成本費用，不分期則不應該稱之為攤銷。
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