目前，我國已發(fā)布實施了10項具體會計準則。作為一個體系，各項具體準則之間應具備良好的協(xié)調(diào)性。增強具體會計準則的協(xié)調(diào)性，不僅有利于提高其理論說服力，也有利于會計準則的學習宣傳和貫徹實施。本文擬從已實施的具體準則出發(fā)，探討在準則協(xié)調(diào)性上存在的缺陷及其治理對策，以求對準則建設略有裨益。 
　　 
　　缺陷之一：“公允價值”這一術語在若于準則中重復定義和解釋。 
　　
　　在《投資》、《債務重組》、《非貨幣性交易》三個準則中，都對“公允價值”下了定義。在各自的“指南”部分，又都對確定公允價值的原則、方法進行了說明，其內(nèi)容完全相同、一字不差。從單個準則來看，這或許是可行的，但從具體準則體系來看，就顯得很不嚴謹。如不及時處理，將來發(fā)布的準則還會有更多重復。 
　　
　　我國在制定準則時大量參考了國際會計準則（IAS）。據(jù)筆者統(tǒng)計，IAS中對“公允價值”下定義的多達11個，占目前有效的LAS總數(shù)的1／3。但是，IAS并非在所有方面都是先進的、完善的。在借鑒國際經(jīng)驗時，不能全盤照搬，應當在分析研究的基礎上“取長舍短”。筆者認為，作為在眾多具體會計準則中都會涉及的概念，應當在基本準則中有所交代。目前，我國基本會計準則明確規(guī)定了會計計量應當采用歷史成本原則。其原因在于，現(xiàn)有會計模式還是以歷史成本計量為主。但是，有不少專家預言，未來的會計模式將會是歷史成本與公允價值平分秋色。從前述準則看，公允價值計量模式確已初露端倪。因此，在修訂基本準則時，不僅要對歷史成本原則有所放松，還要研究解決兩種計量模式如何“兼容”的問題。具體講，應當在基本準則中明確兩種計量模式的選擇依據(jù)、適用范圍及具體運用方法等，而具體準則只需要解決對該準則而言特殊的問題。 
　　
　　筆者認為，公允價值與歷史成本選擇依據(jù)主要有：（1）物價、匯率穩(wěn)定程度，它影響歷史成本信息的相關性。歷史成本在發(fā)生當時其實也是公允的，之所以逐漸喪失相關性，原因在于物價、匯率變動。通常，持續(xù)時間越長，物價、匯率的波動越劇烈。（2）市場體系健全程度，也影響公允價值信息的可靠性?，F(xiàn)行市價是一種可靠性稍強的公允價值，但該信息的取得是會計系統(tǒng)的外部輸入，依賴于市場體系健全程度，包括有關生產(chǎn)要素市場是否完整、統(tǒng)一、開放、允許充分競爭等。（3）會計規(guī)范體制完善程度和會計人員素質(zhì)高低，影響會計信息的可靠性。保障會計信息可靠的條件主要有：會計實務有合理的法規(guī)、準則可循；對會計實務是否“循規(guī)蹈矩”，有獨立公正的外部監(jiān)督；當發(fā)現(xiàn)違規(guī)行為時，有嚴厲的懲處措施；在會計規(guī)范范圍之內(nèi)存在靈活性的地方，會計人員具有足夠的職業(yè)判斷能力和相應的職業(yè)道德素質(zhì)。（4）會計信息用戶信息需求，影響會計信息的相關性。會計信息用戶的投資、信貸等決策越依賴會計信息，替代信息越難以獲取，則會計信息的需求越旺盛，用戶對會計信息相關性的要求會越高。 
　　
　　在未來一段時期內(nèi)，歷史成本仍將在會計實務中占據(jù)主導地位。但長期地看，公允價值的運用必將日益增多。我們必須密切關注社會經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展變化，在適當時大膽運用公允價值，以提高會計信息質(zhì)量。因此，在基本會計準則中加入有關公允價值的內(nèi)容，符合財務會計發(fā)展趨勢，有利于增強具體準則的協(xié)調(diào)性。 

　　缺陷之二：對一些相近概念缺乏必要的比較說明，使用不夠嚴密。 
　　
　　在《非貨幣性交易》準則中，對“非貨幣性資產(chǎn)”下了定義；在《投資》、《債務重組》等準則及一些“會計處理補充規(guī)定”中，又運用了一個未經(jīng)定義的術語，即“非現(xiàn)金資產(chǎn)”。二者之間究竟有何區(qū)別？在不同情況下應如何選用？目前尚無較權威的說明。 
　　
　　《現(xiàn)金流量表》準則將“現(xiàn)金”定義為“指企業(yè)庫存現(xiàn)金以及可以隨時用于支付的存款”。“非現(xiàn)金資產(chǎn)”指現(xiàn)金以外的資產(chǎn)，包括應收款項、存貨、投資、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)。通過比較可以發(fā)現(xiàn)，非現(xiàn)金資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)存在以下區(qū)別：第一，所有對外投資都屬于非現(xiàn)金資產(chǎn)，而不準備持有至到期的債券投資屬于非貨幣性資產(chǎn)。第二，非現(xiàn)金資產(chǎn)包括各種應收款項，非貨幣性資產(chǎn)不包括。因此，非現(xiàn)金資產(chǎn)的范圍大于非貨幣性資產(chǎn)。第三，現(xiàn)金與非現(xiàn)金資產(chǎn)側(cè)重于資產(chǎn)的存在形態(tài)，而貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)則強調(diào)資產(chǎn)的未來經(jīng)濟利益是否固定或可確定，涉及資產(chǎn)的本質(zhì)特征。第四，現(xiàn)金與非現(xiàn)金資產(chǎn)更容易理解，而貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)在理論上更為深刻、嚴密。 
　　
　　為了減少誤解，統(tǒng)一術語，筆者建議，在有關規(guī)范中應使用“貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)”，理由如下：第一，在目前我國的經(jīng)濟生活中，應收款項一般不能用于交易，即不能用于對外投資或抵償債務。第二，對于投資，可按照企業(yè)管理者意圖即是否準備持有至到期，分為交易性投資和持有性投資。持有性投資一般也不用于資產(chǎn)置換、抵償債務等交易。從這兩點可見，非現(xiàn)金資產(chǎn)在理論上所應包括的范圍與其實際運用中所指的范圍并不一致。而從《投資》、《債務重組》等準則來看，將“非現(xiàn)金資產(chǎn)”替換為“非貨幣性資產(chǎn)”是完全可行的。第三，由于非現(xiàn)金資產(chǎn)未經(jīng)定義，而非貨幣性資產(chǎn)有相關準則為據(jù)，按以上建議使用術語可使會計準則更為嚴密。第四，在外幣報表折算方法中，有一種“貨幣性與非貨幣性項目法”，已被西方大多數(shù)國家的會計準則所接受。使用“貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)”，便可與之保持一致。第五，由于受衍生金融工具的沖擊，資產(chǎn)負債表項目的分類標準將很有可能從按流動性分類改為按貨幣性與非貨幣性分類。因此，使用“貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)”也符合財務會計的未來發(fā)展趨勢。 

　　缺陷之三：對同一會計事項采用了不同術語。 
　　
　　在《或有事項》準則中，界定了“或有資產(chǎn)”與“或有負債”兩個概念，而《債務重組》準則中，又采用了“或有收益”與“或有支出”的提法。這就對或有事項的定義分別采用了資產(chǎn)負債表法和損益表法，顯然不夠協(xié)調(diào)。 
　　
　　之所以會出現(xiàn)上述情況，筆者猜測，可能是學習IAS的結(jié)果。IAS第10號《或有事項和資產(chǎn)負債表日后事項》中，定義了“或有利得”和“或有損失”，這屬于損益表法。而國際會計準則委員會于1998年公布了IAS第37號《準備、或有負債和或有資產(chǎn)》，并取代了第10號準則的相應部分。此后，“或有利得”和“或有損失”被視為“舊一代”概念，不再被IAS沿用。我國會計準則的制定中，曾大量參考了IAS，出現(xiàn)上述問題也就不難理解了。但是，長遠地看，應當盡量避免這種情況的出現(xiàn)。在制定準則時，必須關注IAS最新的動態(tài)。同時，不能只是被動地跟著IAS走，而應當結(jié)合我國國情，有所創(chuàng)新、有所突破。 

　　缺陷之四：對于在有關企業(yè)集團的會計準則中經(jīng)常涉及的若干術語，不同準則的處理不盡一致。 
　　
　　在有關企業(yè)集團的會計準則中，經(jīng)常涉及到“控制”、“共同控制”、“重大影響”等術語。《關聯(lián)方關系及其交易的披露》準則中，在“定義”部分對其下了定義，在“重大影響”中還列舉了參與決策的主要途徑；而《投資》準則是將定義放在正文之中，并把對“重大影響”的解釋放到了“指南”部分。這就顯得不夠協(xié)調(diào)。筆者認為，可考慮將其放在基本準則中，以便會計人員學習掌握。否則，也應保持不同準則中結(jié)構體系的一致性。 
　　
　　此外，《收入》準則中第3條提到“非貨幣交易”一詞，與《非貨幣性交易》準則的用詞雖只一字之差，但畢竟有點美中不足。 

　　缺陷之五：對一些重要術語缺乏定義或解釋。 
　　
　　在很多具體準則中，常用到“交易”、“事項”、“確認”、“計量”等術語，但其含義未在基本準則或具體準則中加以界定。這些術語對我國會計人員來講，是比較陌生的。在美國財務會計準則委員會（FASB）發(fā)布的《財務會計概念公告》第三輯第135至137段、第一輯第6段及第65至72段，分別對上述概念進行了比較充分詳盡的說明，對理解各項會計準則大有幫助。筆者認為，我國的基本會計準則也應對此加以說明，以便于增強具體準則的協(xié)調(diào)性。 
　　
　　廣義地講，會計準則的協(xié)調(diào)性有以下幾種含義：一是具體準則之間的協(xié)調(diào)性；二是具體準則與基本準則之間的協(xié)調(diào)性；三是會計準則與其他法規(guī)之間的協(xié)調(diào)性。前文所談主要是指第一種含義，也涉及第二種。就第三種含義而言，具體準則也有值得改進之處。例如，《關聯(lián)方關系及其交易的披露》準則中對關聯(lián)方交易舉例時，提到“擔保和抵押”。而1995年起實施的《中華人民共和國擔保法》第2條指出：“本法規(guī)定的擔保方式為保證、抵押、質(zhì)押、留置和定金。”也就是說，擔保和抵押不是并列關系，而是包含與被包含的關系。會計準則的提法不夠妥當。