摘　要：文章從固定資產(chǎn)折舊核算方法、應(yīng)交稅金核算方法以及社會保險費核算辦法等三個方面，分析了現(xiàn)行企業(yè)會計制度執(zhí)行中存在的不足。

　　關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)折舊核算方法　應(yīng)交稅核算方法　社會保險費

　　現(xiàn)行企業(yè)會計制度狹義上通常包括《企業(yè)會計制度》、《金融企業(yè)會計制度》、《小企業(yè)會計制度》，以及財政部頒發(fā)的企業(yè)特殊業(yè)務(wù)的專業(yè)核算辦法。另外，1993年7月1日開始施行的分行業(yè)會計制度仍在不少企業(yè)適用。上述會計制度最主要的特點是法規(guī)化、制定式，制度的內(nèi)容是國際慣例、中國國情、歷史沿革三者的有機統(tǒng)一。近年來，隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會計制度做出了許多修訂，從總體上適合了現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)會計工作的需要。然而，現(xiàn)行會計制度中仍有不少在我國適用了幾十年的規(guī)定，已嚴(yán)重滯后于時代的發(fā)展，或影響會計信息的質(zhì)量，或給會計和審計實務(wù)工作帶來諸多不便。其中，以固定資產(chǎn)折舊核算方法、應(yīng)交稅金核算方法以及保險費核算辦法等三個方面尤為嚴(yán)重。

　　一、固定資產(chǎn)折舊核算方法

　　對于固定資產(chǎn)折舊提取的時間，三個會計制度會計科目使用說明“1502累計折舊”科目均規(guī)定為：“當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊，從下月起計提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月照提折舊，從下月起不提折舊?！倍鴮τ跓o形資產(chǎn)的攤銷，《企業(yè)會計制度》會計科目使用說明“1801無形資產(chǎn)”科目和《金融企業(yè)會計制度》會計科目使用說明“1701無形資產(chǎn)”科目均規(guī)定為：“無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)自取得當(dāng)月起在預(yù)計使用年限內(nèi)分期平均攤銷，計入損益?！薄缎∑髽I(yè)會計制度》會計科目使用說明“1801無形資產(chǎn)”科目規(guī)定為：“無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)自當(dāng)月起按直線法分期平均攤銷，計入損益?！比贫纫?guī)定完全一致。至于為什么新增固定資產(chǎn)從下月開始計提折舊，而新增無形資產(chǎn)從當(dāng)月開始攤銷，恐怕無人能夠說出一個令人信服的理由。在實際操作中，類似無形資產(chǎn)攤銷，如新增固定資產(chǎn)折舊從當(dāng)月開始計提，則更能方便實際工作。其理由分析如下：

　　在會計實務(wù)中，月末結(jié)賬之前，通常先要檢查待攤費用是否攤銷、固定資產(chǎn)折舊是否計提、無形資產(chǎn)是否攤銷，然后再結(jié)轉(zhuǎn)損益。按現(xiàn)行會計制度進(jìn)行操作，當(dāng)月減少固定資產(chǎn)時，則先要對減少的固定資產(chǎn)計提折舊，然后再將該項固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)清理”科目，月末再對其他固定資產(chǎn)計提折舊，這樣就造成一月提多次折舊。如果改為新增固定資產(chǎn)從當(dāng)月開始計提折舊，當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊。則在減少固定資產(chǎn)時，直接將該項固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)清理”科目，可省去先提折舊的麻煩，一個月只要提一次折舊，避免重提、漏提折舊的可能。同時，也與無形資產(chǎn)攤銷的規(guī)定一致，免去莘莘會計學(xué)子記憶兩者差別之苦。另外，在現(xiàn)在普遍使用電算化會計核算軟件的情況下，軟件一個月只能自動計提一次折舊，而要使軟件的計算結(jié)果符合現(xiàn)行會計制度的規(guī)定，現(xiàn)行折舊計提會計制度確實給軟件設(shè)計帶來了不少麻煩。甚至有些核算軟件至今還沒有解決這個問題，以至于要輔之以手工操作，才能達(dá)到現(xiàn)行會計制度的要求。

　　二、應(yīng)效稅金核算方法

　　對于印花稅、耕地占用稅等稅種的核算，《企業(yè)會計制度》和《小企業(yè)會計制度》會計科目使用說明“2171應(yīng)交稅金”科目規(guī)定為：“企業(yè)交納的印花稅、耕地占用稅以及其他不需要預(yù)計應(yīng)交數(shù)的稅金，不在本科目（應(yīng)交稅金）核算。”《金融企業(yè)會計制度》會計科目使用說明“2151應(yīng)交稅金及附加”科目規(guī)定為：“公司交納的印花稅以及其他不需要預(yù)計應(yīng)交數(shù)的稅金，不在本科目（應(yīng)交稅金及附加）核算?！比贫纫?guī)定完全一致。至于為什么同樣是稅金，印花稅、耕地占用稅不通過“應(yīng)交稅金” （或“應(yīng)交稅金及附加”，下同）科目核算，而其他稅金均應(yīng)通過，可能是與當(dāng)初印花稅、耕地占用稅金額小或不經(jīng)常發(fā)生有關(guān)。

　　在計劃經(jīng)濟(jì)時代，企業(yè)的供產(chǎn)銷基本上由國家計劃統(tǒng)購統(tǒng)銷，簽訂的合同相對較少，相應(yīng)交納的印花稅也較少，按重要性原則，印花稅不需要預(yù)提，交納當(dāng)月直接計入損益，對會計信息影響不大。而在現(xiàn)今社會主義市場經(jīng)濟(jì)，全球經(jīng)濟(jì)一體化的時代，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動離不開與其他企業(yè)的購銷與合作，而要確立相互之間的權(quán)利與義務(wù)，必須通過合同或相關(guān)憑據(jù)。因此，由于合同的普遍使用，印華稅的稅基相應(yīng)增大，從而使印花稅從一個微不足道的小稅種，發(fā)展成為一個較大的稅種。以財產(chǎn)租賃合同為例，財產(chǎn)租賃合同按租賃金額1‰貼花，即稅率為1‰；而與該合同有關(guān)的城市維護(hù)建設(shè)稅，在城市的稅率為營業(yè)稅額的7%，財產(chǎn)租賃的營業(yè)稅率為5%，城市維護(hù)建設(shè)稅與合同金額相比，實際稅負(fù)只有3.5‰，特別是在深圳，根據(jù)深圳市人民政府深府「1988」232號文《深圳市人民政府關(guān)于深圳特區(qū)企業(yè)稅收政策若干問題的規(guī)定》第一條的規(guī)定，城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為1%，與合同金額相比，實際稅負(fù)只有0.5‰。印花稅稅負(fù)遠(yuǎn)大于城市維護(hù)建設(shè)稅，更何況印花稅的征收范圍與稅基遠(yuǎn)大于城市維護(hù)建設(shè)稅。與車船使用稅相比，一個企業(yè)交納的印花稅，更是不知要大多少倍。因此，有必要把印花稅的會計核算放在較重要的位置。

　　從會計核算的統(tǒng)一性及統(tǒng)計方便的角度，所有稅種均通過“應(yīng)交稅金”科目核算，確實能夠方便會計人員。從會計信息披露的角度，會計報表附注中，“應(yīng)交稅金”科目披露的內(nèi)容不能完全反映一個企業(yè)納稅的總體情說，不能說不是一種缺陷。從會計確認(rèn)的及時性原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的角度，與其他稅種一樣，發(fā)生印花稅、耕地占用稅應(yīng)稅業(yè)務(wù)的當(dāng)月預(yù)計應(yīng)交數(shù)，下月初按稅法規(guī)定交納稅金，能夠避免企業(yè)特別是個別上市公司利用提前或推遲印花稅、耕地占用稅的申報時點來人為操縱利潤。盡管印花稅、耕地占用稅對一個企業(yè)的利潤額影響不是太大，但在盈虧臨界點附近或者上市公司相關(guān)指標(biāo)臨界點附近，利用提前或推遲印花稅、耕地占用稅的申報時點，確實能夠達(dá)到人為操縱的效果。因此，有必要規(guī)定所有稅種均通過“應(yīng)交稅金”科目核算，以避免出現(xiàn)遇到企業(yè)通過“應(yīng)交稅金———應(yīng)交印花稅”科目預(yù)計當(dāng)月印花稅時，審計人員做出兩難選擇的尷尬。

　　三、社會保險費核算方法

　　《企業(yè)會計制度》會計科目使用說明“5502管理費用”科目規(guī)定：“本科目（管理費用）是指企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的管理費用，……，包括……待業(yè)保險費、勞動保險費?！倍鴮τ诖龢I(yè)保險費、勞動保險費是指企業(yè)所有人員的，還只是行政管理人員的，制度未做出明確規(guī)定。制度中“生產(chǎn)成本”、“制造費用”兩科目的核算內(nèi)容，只規(guī)定了直接人工、車間管理人員的工資及福利費、未規(guī)定要核算待業(yè)保險費、勞動保險費?！缎∑髽I(yè)會計制度》的相關(guān)規(guī)定與此完全一致。從制度的廣義可理解為企業(yè)所有人員的待業(yè)保險費、勞動保險費均通過“管理費用”科目核算。事實上，全國各大會計院校編寫的會計學(xué)教科書中，各項社會保險費均通過‘管理費用“科目核算。

　　我國社會保險制度起始于上世紀(jì)90年代初的養(yǎng)老保險制度，規(guī)定社會保險費通過“管理費用”科目核算，原因大概是，社會保險費是由職工退休金轉(zhuǎn)化而來，退休金通過‘管理費用“科目核算，故社會保險費也通過”管理費用“科目核算。在養(yǎng)老保險制度實施之前，企業(yè)支付的職工退休金確實與產(chǎn)品的生產(chǎn)成本沒有直接關(guān)系，通過”管理費用“核算符合相關(guān)性原則。而現(xiàn)在企業(yè)在支付職工工資、福利費的同時要支付社會保險費，生產(chǎn)工人及車間管理人員的社會保險費與工資、福利費一樣同樣為生產(chǎn)產(chǎn)品的直接人工費用，而且金額比福利費要大。以深圳市社會保險費繳納標(biāo)準(zhǔn)單位應(yīng)承擔(dān)的部分為例，根據(jù)《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)企業(yè)員工社會養(yǎng)老保險條例》第九條規(guī)定，基本養(yǎng)老保險為繳費工資的8%、地方補充養(yǎng)老保險為1%；根據(jù)《深圳市城鎮(zhèn)職工社會醫(yī)療保險辦法》第十一條的規(guī)定，保險費單位應(yīng)承擔(dān)的部分，各項醫(yī)療保險共計為繳費工資的7.8%；根據(jù)《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)工傷保險條例》及其他有關(guān)規(guī)定，工傷保險為上年度城鎮(zhèn)職工月平均工資的3‰-9‰；失業(yè)保險為上年度城鎮(zhèn)職工月平均工資的1%，所有社會保險費合計繳費率單位應(yīng)承擔(dān)的部分已超過17%，大于福利費的計提率。如此大的生產(chǎn)工人直接人工費用等不通過”生產(chǎn)成本“、”制造費用“科目核算，進(jìn)而不進(jìn)入產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，是不符合現(xiàn)行會計制度制造成本部核算的初衷的。

　　為適合財務(wù)會計實際工作的需要，建議今后財政部在對相關(guān)會計制度進(jìn)行修訂時，對以上問題予以適當(dāng)考慮。

　　參考文獻(xiàn)：

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　　2.董樹奎，孫瑞標(biāo)，陸煒。稅收制度與企業(yè)會計制度差異分析及協(xié)調(diào)。中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2003