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對(duì)構(gòu)建我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)問題的探討

來源: 蓋地 劉慧鳳 編輯: 2006/08/11 08:41:52  字體:

  艾伯特·愛因斯坦說過:“世界上最難理解的是所得稅?!庇捎谒枚惖牟灰桌斫庑?,加之所得稅會(huì)計(jì)信息披露的特殊性,決定了所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的復(fù)雜性。對(duì)所得稅會(huì)計(jì)事項(xiàng)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的理解,并確定該事項(xiàng)如何影響及何時(shí)影響企業(yè)財(cái)務(wù)是構(gòu)建高質(zhì)量所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的起點(diǎn)。所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目的應(yīng)是規(guī)范企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。所得稅會(huì)計(jì)處理的基本原則是按照與企業(yè)核算其他交易、事項(xiàng)相一致的會(huì)計(jì)原則和方法處理企業(yè)所得稅的當(dāng)期和未來的納稅后果。

  一、所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目的和原則

  (一)所得稅會(huì)計(jì)事項(xiàng)的本質(zhì)

  所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是研究如何確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告所得稅事項(xiàng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。對(duì)所得稅會(huì)計(jì)事項(xiàng)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的理解,并確定該事項(xiàng)如何影響以及何時(shí)影響企業(yè)財(cái)務(wù)是構(gòu)建高質(zhì)量所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的起點(diǎn),這也是概括所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目的的前提。

  首先,所得稅是一項(xiàng)費(fèi)用。在會(huì)計(jì)理論中,對(duì)所得稅性質(zhì)的認(rèn)識(shí)有收益分配觀和費(fèi)用觀兩種觀點(diǎn)。目前,我國(guó)會(huì)計(jì)界已經(jīng)普遍認(rèn)同所得稅費(fèi)用觀(注:財(cái)政部1994年頒布的《企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》,首次在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中體現(xiàn)了所得稅費(fèi)用觀。)。值得注意的是,無論IASC/IASB、還是各國(guó)在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí),都是以公司制的企業(yè)為會(huì)計(jì)主體,以現(xiàn)代企業(yè)制度為會(huì)計(jì)存在的企業(yè)組織環(huán)境。但在學(xué)術(shù)界,一般認(rèn)為只有從業(yè)主權(quán)益理論出發(fā),才能支持所得稅作為費(fèi)用的觀點(diǎn)。我們認(rèn)為這種認(rèn)識(shí)尚顯不足,根據(jù)現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論,產(chǎn)權(quán)可以分為所有者產(chǎn)權(quán)和法人財(cái)產(chǎn)權(quán)。所有者產(chǎn)權(quán)是終極所有權(quán),法人財(cái)產(chǎn)權(quán)是法人財(cái)產(chǎn)所有權(quán)、使用權(quán)和收益權(quán)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)等式反映了企業(yè)法人財(cái)產(chǎn)權(quán)利和其承擔(dān)義務(wù)的對(duì)等關(guān)系。根據(jù)稅法等相關(guān)法律,任何經(jīng)濟(jì)主體的“所得”必須在上繳所得稅后,才能保證其利潤(rùn)分配的合法性。所謂利潤(rùn)分配是企業(yè)法人對(duì)稅后凈利潤(rùn)的分配,嚴(yán)謹(jǐn)?shù)乇硎鰬?yīng)是:法人的合法收益是企業(yè)的稅后凈利。因此,對(duì)企業(yè)來說,收益分配實(shí)現(xiàn)之前繳納的所得稅當(dāng)然是一項(xiàng)費(fèi)用。所得稅與利潤(rùn)分配的區(qū)別還表現(xiàn)在所得稅“分配”的依據(jù)是國(guó)家稅法(特殊的契約條款),不是公司的一般財(cái)務(wù)契約:“分配”程序無需經(jīng)過公司權(quán)力機(jī)構(gòu)的批準(zhǔn):“分配”目的是確保公司收益的合法性,“分配”數(shù)額是股東和公司管理者不能直接控制的;所得稅參與“分配”的主體是作為社會(huì)管理者的國(guó)家(政府)(注:對(duì)企業(yè)來說,這是不請(qǐng)自來的、特殊的“合伙人”。)。

  其次,所得稅是一項(xiàng)特殊的費(fèi)用,表現(xiàn)在:(1)所得稅既受稅法制約,又必須遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度。所得稅因稅法的規(guī)定而產(chǎn)生,因之而引起的企業(yè)負(fù)債(或資產(chǎn))、費(fèi)用的發(fā)生和現(xiàn)金流動(dòng)又必須在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中予以反映。在稅法和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)合一(簡(jiǎn)稱“財(cái)稅合一”)的情況下,應(yīng)納稅所得額與稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)一致,所得稅與一般性質(zhì)相同的事項(xiàng)相比,只是要在會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上按其適用所得稅率進(jìn)行一次再計(jì)量,處理的原則沒有特殊之處。但在稅法和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)相分離(簡(jiǎn)稱“財(cái)稅分離”)的情況下,該事項(xiàng)的處理必須考慮兩類法規(guī)的差異,由此導(dǎo)致企業(yè)所得稅事項(xiàng)會(huì)計(jì)判斷的復(fù)雜化,也只有這時(shí)才需要制定所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的難點(diǎn)在于,如何把按稅法處理的所得稅問題盡可能恰當(dāng)?shù)匕簇?cái)務(wù)會(huì)計(jì)基本原則反映,盡可能保持財(cái)務(wù)報(bào)告的邏輯一致性。(2)所得稅涉及事項(xiàng)復(fù)雜。所得稅的稅基,既受到前期交易和事項(xiàng)的影響,又受到當(dāng)期公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的影響;既涉及收入、扣除項(xiàng)目,還涉及資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量、固定資產(chǎn)折舊與無形資產(chǎn)攤銷等;既涉及資本類項(xiàng)目,也涉及損益類項(xiàng)目。所得稅的計(jì)算除了受到一般計(jì)量屬性和計(jì)量單位的影響外,還受到稅率的制約。

  上述分析說明,不能簡(jiǎn)單地將所得稅歸屬于一般費(fèi)用業(yè)務(wù)類型,它是一項(xiàng)復(fù)雜的、綜合性的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)[1].因此,在設(shè)計(jì)所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí),應(yīng)該:

  1.正視所得稅的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的特殊性

  從確認(rèn)上看,所得稅受到當(dāng)期和以前已發(fā)生的交易和事項(xiàng)確認(rèn)的影響,需要在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)的基礎(chǔ)上再按稅法進(jìn)行修正確認(rèn)。不但要反映所得稅資產(chǎn)和負(fù)債,還涉及如何處理財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和稅法對(duì)前期和當(dāng)期事項(xiàng)確認(rèn)差異的納稅影響。

  從計(jì)量上看,先是對(duì)稅基,它涉及到資產(chǎn)、收入和費(fèi)用的計(jì)量,這種計(jì)量是在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)計(jì)量的基礎(chǔ)上,再按稅法規(guī)定進(jìn)行修正計(jì)量會(huì)計(jì)利潤(rùn),進(jìn)而得出應(yīng)稅利潤(rùn)(應(yīng)稅所得額),然后按其適用稅率計(jì)量得出應(yīng)納所得稅額。

  從所得稅發(fā)生的后果看,這一事項(xiàng)發(fā)生時(shí),既影響損益的計(jì)算,又影響資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表的相關(guān)項(xiàng)目,納稅后果影響范圍比較廣。

  2.正確理解所得稅會(huì)計(jì)方法的局限性

  任何一種所得稅會(huì)計(jì)方法都不能兼顧所有的會(huì)計(jì)報(bào)表及報(bào)表要素。在納稅影響會(huì)計(jì)法下,以資產(chǎn)負(fù)債表為重心、還是以利潤(rùn)表為重心,其所選擇的所得稅會(huì)計(jì)方法是不同的。

 ?。ǘ┧枚悤?huì)計(jì)準(zhǔn)則的目的(目標(biāo))

  《SFAS109:所得稅的會(huì)計(jì)處理》[2]“導(dǎo)言”段指出:“本準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)本年或以前年度所產(chǎn)生的所得稅影響的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理和報(bào)告?!痹凇澳繕?biāo)和基本原則”段指出:“所得稅會(huì)計(jì)處理的第一個(gè)目標(biāo)是確認(rèn)本年應(yīng)付或應(yīng)退稅款的金額。第二個(gè)目標(biāo)是對(duì)已經(jīng)在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表或納稅申報(bào)表中確認(rèn)事項(xiàng)的未來納稅影響確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債和資產(chǎn)?!边@隱含著所得稅的目的是專注所得稅對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響。

  《IAS12:所得稅》[3]“目的”段的第一段明確指出:“本準(zhǔn)則的目的是規(guī)定所得稅的會(huì)計(jì)處理。所得稅會(huì)計(jì)的基本問題概括為如何核算以下所指事項(xiàng)當(dāng)期和未來納稅后果:(1)在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)的資產(chǎn)(負(fù)債)賬面金額的未來收回(清償);(2)在企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的當(dāng)期交易和其他事項(xiàng)?!緶?zhǔn)則也涉及未利用可抵扣虧損和未利用稅款抵減產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)、所得稅在財(cái)務(wù)報(bào)表中的列報(bào)及與所得稅有關(guān)的信息披露。”與美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比,國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“目的”沒有明顯的重心傾向性,揭示了所得稅事項(xiàng)的綜合性。

  我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則:所得稅會(huì)計(jì)(征求意見稿)》[4](以下簡(jiǎn)稱《征求意見稿》)“引言”段借鑒了《IAS12:所得稅》的表達(dá)方式,概括了所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目的,但未說明所得稅事項(xiàng)與本期及前期發(fā)生的交易事項(xiàng)有關(guān)。這種表述比較簡(jiǎn)練、易懂,但力度不夠。

  根據(jù)對(duì)所得稅實(shí)質(zhì)的認(rèn)識(shí),本著易于理解的原則,我們認(rèn)為我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目的應(yīng)是:規(guī)范企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。所得稅會(huì)計(jì)的基本問題是對(duì)前期或當(dāng)期交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的企業(yè)所得稅納稅義務(wù)和權(quán)利(注:加上權(quán)利和義務(wù)是為了明確所得稅對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告影響的時(shí)間和性質(zhì)。)的會(huì)計(jì)處理。內(nèi)容包括:(1)所得稅相關(guān)的資產(chǎn)(負(fù)債);(2)所得稅費(fèi)用;(3)有關(guān)所得稅的信息披露。

  (三)所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原則

  在明確所得稅會(huì)計(jì)目的的基礎(chǔ)上,進(jìn)而確定所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原則?!禝AS12:所得稅》在“目的”段提出所得稅會(huì)計(jì)的原則是“要求企業(yè)采用與核算交易和其他事項(xiàng)本身一樣的方法核算其納稅后果?!睆钠鋬?nèi)容看,這一原則表現(xiàn)在:對(duì)所得稅資產(chǎn)(負(fù)債)、遞延所得稅資產(chǎn)(負(fù)債)確認(rèn)要符合資產(chǎn)(負(fù)債)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。在計(jì)量時(shí),按當(dāng)時(shí)執(zhí)行的稅率計(jì)算,對(duì)所得稅負(fù)債和遞延所得稅負(fù)債不必折現(xiàn),如同對(duì)其他負(fù)債一樣;對(duì)遞延所得稅資產(chǎn),在期末時(shí)要經(jīng)過評(píng)估確定是否要計(jì)提減值準(zhǔn)備。對(duì)在利潤(rùn)表中確認(rèn)的交易和事項(xiàng),任何相關(guān)的納稅影響也要在利潤(rùn)表中確認(rèn)。對(duì)直接在權(quán)益中確認(rèn)的交易和其他事項(xiàng),任何相關(guān)的納稅影響也直接在權(quán)益中確認(rèn)。

  《SFAS109:所得稅的會(huì)計(jì)處理》按基本原則和例外原則分別列示,基本原則是:(1)對(duì)本年度納稅申報(bào)表中所列的估計(jì)應(yīng)付或應(yīng)退稅款應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期所得稅負(fù)債或資產(chǎn);(2)對(duì)可歸屬于暫時(shí)性差異和移后扣減的估計(jì)未來納稅影響,應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn);(3)當(dāng)期和遞延的所得稅負(fù)債和資產(chǎn)的計(jì)量是以現(xiàn)行稅法的條款為基礎(chǔ)的,沒有預(yù)計(jì)稅法或稅率的未來變動(dòng);(4)如果有必要,依據(jù)可獲得的證據(jù),遞延所得稅資產(chǎn)可以被預(yù)期不能實(shí)現(xiàn)的納稅利益抵減。

  因《IAS12:所得稅》只允許采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法,所以,該準(zhǔn)則只涉及核算原則。財(cái)政部1995年公布的《征求意見稿》沒有提及該準(zhǔn)則的原則,如果我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則擬采用多種會(huì)計(jì)方法,所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原則應(yīng)包括會(huì)計(jì)方法選擇的原則,確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)披露原則等。對(duì)擬制定的所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原則,我們認(rèn)為可作如下表述:

  所得稅會(huì)計(jì)處理的基本原則是按照與企業(yè)核算其他交易、事項(xiàng)相一致的會(huì)計(jì)原則和方法處理企業(yè)所得稅的當(dāng)期和未來的納稅后果。具體原則是:(1)方法選擇原則:所得稅會(huì)計(jì)處理方法的選擇應(yīng)該盡可能降低稅法與會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之間差異對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)告一致性的影響。(2)確認(rèn)與計(jì)量原則:所得稅會(huì)計(jì)處理應(yīng)該全面、可靠地確認(rèn)和計(jì)量企業(yè)所承擔(dān)的所得稅納稅義務(wù)和享有的相關(guān)權(quán)利。(3)記錄和列報(bào)原則:對(duì)直接影響本期損益的交易和其他事項(xiàng),其相關(guān)納稅影響在利潤(rùn)表中確認(rèn);直接在企業(yè)權(quán)益中確認(rèn)的交易和其他事項(xiàng),任何相關(guān)的納稅影響也直接在權(quán)益中確認(rèn)。(4)披露的原則:所得稅會(huì)計(jì)信息披露應(yīng)該全面、透明地體現(xiàn)企業(yè)所得稅事項(xiàng)之間邏輯關(guān)系和會(huì)計(jì)政策選擇及其結(jié)果。(5)例外原則:如果企業(yè)不需要對(duì)外公開披露其會(huì)計(jì)報(bào)告,且稅務(wù)機(jī)關(guān)是其最重要的外部信息使用者,遵循成本效益原則,企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理可以從簡(jiǎn)。

  根據(jù)我們對(duì)企業(yè)、社會(huì)中介機(jī)構(gòu)、稅收征管人員的問卷調(diào)查結(jié)果(注:見蓋地主持的財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究課題(項(xiàng)目批準(zhǔn)號(hào):2003CASC01082)《所得稅會(huì)計(jì)研究報(bào)告》。),我們認(rèn)為目前我國(guó)企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)宜采用應(yīng)付稅款法和債務(wù)法兩種方法。應(yīng)付稅款法在所得稅會(huì)計(jì)處理中完全把所得稅作為與本期配比的費(fèi)用項(xiàng)目,所得稅的確認(rèn)和計(jì)量完全遵照稅法,將稅法對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響充分體現(xiàn)出來。債務(wù)法的具體分析方法包括利潤(rùn)表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法,其共同點(diǎn)是把稅法和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不同所造成會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)納稅所得額之間的差異分為永久性差異和時(shí)間性差異,對(duì)時(shí)間性差異采用跨期攤提的方法,力圖把稅法對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的影響降低到最少,以確保各種會(huì)計(jì)交易、事項(xiàng)所遵從的法規(guī)和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的一致性。利潤(rùn)表負(fù)債法考慮了所得稅計(jì)量的特殊性,從利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用出發(fā),合理反映了所得稅費(fèi)用,但遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債是一個(gè)倒軋數(shù)。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法,不僅考慮所得稅計(jì)量的特殊性,而且從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā),從所得稅資產(chǎn)和負(fù)債、遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的定義出發(fā),保證了資產(chǎn)、負(fù)債的合理性,但利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用成為一個(gè)倒軋數(shù)。鑒于我國(guó)在傳統(tǒng)上一直比較重視考核企業(yè)利潤(rùn)指標(biāo)的完成情況(注:我國(guó)現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》所列示的債務(wù)法的“本期所得稅費(fèi)用”、“本期由于稅率變動(dòng)或開征新稅調(diào)增或調(diào)減的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債”的計(jì)算公式,即是利潤(rùn)表債務(wù)法的計(jì)算公式。),即重視利潤(rùn)表,而兩種債務(wù)法的計(jì)算結(jié)果一般差異很少(甚至相同),因此,應(yīng)以利潤(rùn)表債務(wù)法為基準(zhǔn)方法。與債務(wù)法相比,應(yīng)付稅款法簡(jiǎn)單,易于掌握。

  在所得稅會(huì)計(jì)處理方法的選擇原則中,企業(yè)應(yīng)在準(zhǔn)則限定的兩種方法中選擇,且應(yīng)盡可能選擇債務(wù)法。因?yàn)楝F(xiàn)有企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理沒有全面反映企業(yè)享有的納稅權(quán)利。如企業(yè)沒有反映以國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資而享有的稅收優(yōu)惠、沒有反映以稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損和稅收抵、免的權(quán)利等涉稅事項(xiàng)。會(huì)計(jì)具有社會(huì)性,其確認(rèn)與計(jì)量原則要求所得稅會(huì)計(jì)不但要反映企業(yè)納稅義務(wù),也要體現(xiàn)國(guó)家稅收優(yōu)惠政策(企業(yè)應(yīng)享有的稅收利益)。按國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則披露原則的要求,企業(yè)應(yīng)全面披露所得稅會(huì)計(jì)信息,提高所得稅會(huì)計(jì)信息的價(jià)值相關(guān)性。例外原則體現(xiàn)兩點(diǎn):一是明確小企業(yè)可以采用應(yīng)付稅款法,保持與《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的一致性;二是要求上司公司應(yīng)采用債務(wù)法(只有債務(wù)法才符合上述前三項(xiàng)具體原則),其他企業(yè)不符合例外要求的,也應(yīng)盡可能選擇債務(wù)法。

  二、所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度的關(guān)系

  所得稅的強(qiáng)制性、固定性決定了所得稅事項(xiàng)是任何一個(gè)企業(yè)(注:繳納個(gè)人所得稅的合伙企業(yè)、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)除外。)不可回避的會(huì)計(jì)事項(xiàng),因此,所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)屬于通用(基本)業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。本文要探討的問題是企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響。

  按照我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范體系的設(shè)想,從性質(zhì)上,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度同屬于技術(shù)性會(huì)計(jì)規(guī)范;從規(guī)范層次上,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度同屬于部門規(guī)章;從會(huì)計(jì)功能定位上,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)高于會(huì)計(jì)制度(注:理論界對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度的關(guān)系認(rèn)識(shí)不一,有人主張應(yīng)以具體準(zhǔn)則代替會(huì)計(jì)制度。在會(huì)計(jì)規(guī)范層次設(shè)計(jì)中,基本準(zhǔn)則高于具體準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度應(yīng)無異議。我們認(rèn)為,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度在較長(zhǎng)期內(nèi)共存是我國(guó)現(xiàn)實(shí)的需要,由于頒布的時(shí)間不同,當(dāng)兩者有矛盾時(shí),應(yīng)及時(shí)以適宜的方式予以協(xié)調(diào)。);從側(cè)重點(diǎn)看,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則側(cè)重于會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和披露,會(huì)計(jì)制度側(cè)重于會(huì)計(jì)記錄和報(bào)表編報(bào),兩者相輔相成。我國(guó)2001年開始執(zhí)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》是適用于各類企業(yè)(金融企業(yè)和小企業(yè)除外)的會(huì)計(jì)制度,2002年起實(shí)施的《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》是適用于金融、保險(xiǎn)、證券企業(yè)的特殊行業(yè)會(huì)計(jì)制度,從2005年起執(zhí)行的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》則是適用于設(shè)在我國(guó)境內(nèi)的“不對(duì)外籌集資金、經(jīng)營(yíng)規(guī)模較小的企業(yè)”。本著會(huì)計(jì)制度盡可能與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)的原則,凡是已經(jīng)出臺(tái)具體準(zhǔn)則的事項(xiàng),會(huì)計(jì)制度都吸收了具體準(zhǔn)則的規(guī)定。其中對(duì)所得稅的會(huì)計(jì)處理,“三種企業(yè)會(huì)計(jì)制度”仍然沿用了1994年《企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》[5]的處理辦法。對(duì)于會(huì)計(jì)制度和稅法的關(guān)系問題,2003年國(guó)家稅務(wù)總局以國(guó)稅發(fā)[2003]45號(hào)文頒發(fā)了《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》。對(duì)于特殊交易和事項(xiàng)的所得稅會(huì)計(jì)處理,2003年財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合頒布了《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問題解答(三)》。擬議中的《所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是關(guān)于企業(yè)所得稅涉稅業(yè)務(wù)的具體準(zhǔn)則,它應(yīng)是在《企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》的基礎(chǔ)上制定的更為規(guī)范的法規(guī)性文件。由于目前已頒布的其他具體準(zhǔn)則沒有涉及所得稅問題,會(huì)計(jì)制度對(duì)所得稅核算應(yīng)與《所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相協(xié)調(diào),因此,擬議中《所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》完全可以在一個(gè)較高的平臺(tái)上構(gòu)建合乎中國(guó)國(guó)情與國(guó)際環(huán)境的所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

  企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還應(yīng)該考慮《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的影響。2004年,財(cái)政部頒布的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》“總說明”(三)中規(guī)定:“符合本制度規(guī)定的小企業(yè)可以按照本制度進(jìn)行核算,也可以選擇執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。按照本制度進(jìn)行核算的小企業(yè),不能在執(zhí)行本制度的同時(shí),選擇執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定;選擇執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的小企業(yè),不能在執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的同時(shí),選擇執(zhí)行本制度的有關(guān)規(guī)定。”在“會(huì)計(jì)科目使用說明”中,“5701所得稅”的解釋是:“本科目核算小企業(yè)當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。小企業(yè)應(yīng)采用應(yīng)付稅款法核算所得稅,小企業(yè)計(jì)算的當(dāng)期所得稅金額,借記本科目,貸記”應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅“科目。小企業(yè)收到因多計(jì)等原因而退還的所得稅,應(yīng)在實(shí)際收到返還的所得稅時(shí),沖減收到當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。小企業(yè)應(yīng)按實(shí)際收到的所得稅返還款,借記”銀行存款“科目,貸記本科目。可見,《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的設(shè)計(jì),更多地考慮了小企業(yè)會(huì)計(jì)核算目的和信息使用者的需要,與《企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》不完全銜接。這種制度設(shè)計(jì)不僅可以降低小企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)核算成本,而且還體現(xiàn)求真務(wù)實(shí)的制度設(shè)計(jì)理念。我們認(rèn)為,如果所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用于除小企業(yè)之外的所有企業(yè),會(huì)有利于企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化;如果所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則按企業(yè)通用業(yè)務(wù)準(zhǔn)則來設(shè)計(jì),則應(yīng)該對(duì)小企業(yè)是否適用問題進(jìn)行專門研究,并明確處理意見。

  三、所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化策略

  會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化是大勢(shì)所趨,所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則設(shè)計(jì)不能不考慮所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展趨勢(shì)。從國(guó)外所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變遷過程看,所得稅會(huì)計(jì)處理方法經(jīng)歷了從納稅影響法、遞延法、債務(wù)法等多種方法并存到單一的債務(wù)法的過程;對(duì)時(shí)間性差異經(jīng)歷了當(dāng)期計(jì)列法→部分分?jǐn)偡ā娣謹(jǐn)偡ǖ娜齻€(gè)發(fā)展階段;對(duì)遞延所得稅處理經(jīng)歷了由遞延所得稅借項(xiàng)或貸項(xiàng)、到遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債確認(rèn)和計(jì)量的過程。在會(huì)計(jì)全球化的進(jìn)程中,西方發(fā)達(dá)國(guó)家所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異越來越少。

  馮淑萍提出,當(dāng)前我國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)從根本上來講,可以分為四類(注:這四類是:(1)中國(guó)的經(jīng)濟(jì)交易事項(xiàng)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則所規(guī)范的交易事項(xiàng)相同,而且兩者所處的環(huán)境也相同。(2)中國(guó)的經(jīng)濟(jì)交易事項(xiàng)在形式上與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則所規(guī)范的交易事項(xiàng)相同,但由于中國(guó)特殊的會(huì)計(jì)環(huán)境,其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)卻并不相同。(3)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)范的經(jīng)濟(jì)交易事項(xiàng)在西方發(fā)達(dá)國(guó)家可能已經(jīng)比較普遍,但是在中國(guó)目前的發(fā)展階段可能還沒有,或者剛剛起步。(4)中國(guó)特有的一些經(jīng)濟(jì)交易事項(xiàng),在西方發(fā)達(dá)國(guó)家是沒有的或者在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中沒有規(guī)范的。),對(duì)于不同種類的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)將采取不同的國(guó)際化策略(注:參見馮淑萍:《中國(guó)對(duì)于國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)的基本態(tài)度與所面臨的問題》,《會(huì)計(jì)研究》2004年第1期。)。仔細(xì)對(duì)照分析,所得稅會(huì)計(jì)肯定不屬于第三、四類,但列入第一、二類也不一定完全恰當(dāng)。我國(guó)的所得稅交易事項(xiàng)在形式上與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告相同,經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)也相同,因此,應(yīng)不屬于第二類,但它也不完全屬于與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告所處的環(huán)境和實(shí)質(zhì)都相同的第一類,因?yàn)橹袊?guó)缺乏直接采用《IAS12:所得稅》的環(huán)境。

 ?。ㄒ唬?huì)計(jì)準(zhǔn)則的基石選擇(fundamental buiding blocks of accounting standards)

  (注:在美國(guó)證券交易委員會(huì)關(guān)于“對(duì)美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告采用以原則為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)體系的研究”(SEC,2003)報(bào)告中,明確提出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建立的基石的概念。資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀作為會(huì)計(jì)要素的定義和分類的基本方法,被奉為“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建立的基石”?!霸谫Y產(chǎn)負(fù)債觀下,準(zhǔn)則制定者在為一類交易制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí),首先會(huì)試圖定義和規(guī)范由此類交易產(chǎn)生的有關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量。然后根據(jù)所定義的資產(chǎn)和負(fù)債的變化來確認(rèn)收益。相反,收入費(fèi)用觀要求準(zhǔn)則制定者在制定準(zhǔn)則時(shí),首先考慮與某類交易相關(guān)的收入和費(fèi)用的直接確認(rèn)和計(jì)量。在這種觀點(diǎn)下,資產(chǎn)負(fù)債表成了利潤(rùn)表的附表,包含了資產(chǎn)、負(fù)債和其他用以保持資產(chǎn)負(fù)債表平衡的應(yīng)計(jì)項(xiàng)目和遞延項(xiàng)目?!保?/p>

  在所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則構(gòu)建中,所遇到的難題之一就是資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表孰為重心的問題。所得稅現(xiàn)有的會(huì)計(jì)處理方法反映了對(duì)所得稅事項(xiàng)不同深度的認(rèn)識(shí),體現(xiàn)在對(duì)會(huì)計(jì)重心的選擇上。

  應(yīng)付稅款法在所得稅會(huì)計(jì)處理中完全把所得稅作為與本期配比的費(fèi)用項(xiàng)目,所得稅的確認(rèn)和計(jì)量完全遵照稅法,將稅法對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響充分體現(xiàn)出來,是稅法導(dǎo)向的所得稅會(huì)計(jì)處理方法。在納稅影響會(huì)計(jì)法中,遞延法將稅法和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不同造成會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)納稅所得額之間的差異分為永久性差異和時(shí)間性差異,對(duì)時(shí)間性差異采用跨期攤提的方法,試圖把稅法對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的影響降低到最少,以確保各種會(huì)計(jì)交易和事項(xiàng)所遵從的法規(guī)和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的一致性。但是,它忽視了所得稅事項(xiàng)計(jì)量的特殊性,在稅率或稅基變動(dòng)時(shí),沒有考慮稅率或稅基變動(dòng)對(duì)時(shí)間性差異的影響,導(dǎo)致遞延稅款在資產(chǎn)負(fù)債表中成為一個(gè)“隨叫項(xiàng)目”。利潤(rùn)表負(fù)債法考慮了所得稅計(jì)量的特殊性,從利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用出發(fā),合理反映了所得稅費(fèi)用,但遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債是一個(gè)倒軋數(shù)。資產(chǎn)負(fù)債表負(fù)債法,不僅考慮所得稅計(jì)量的特殊性,而且從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā),從所得稅資產(chǎn)和負(fù)債、遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的定義出發(fā),保證了資產(chǎn)、負(fù)債的合理性,但利潤(rùn)表中所得稅費(fèi)用成為一個(gè)倒軋數(shù)[6].正因?yàn)槿魏我环N所得稅會(huì)計(jì)方法都不能兼顧資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表,所以,確定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定基石是資產(chǎn)負(fù)債觀、還是收入費(fèi)用觀是一個(gè)非常重要的問題。

  從表面上看,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基石選擇是一個(gè)理論問題,其實(shí)質(zhì)反映了信息使用者的偏好和市場(chǎng)環(huán)境特點(diǎn)。20世紀(jì)60年代末70年代初,隨著跨國(guó)公司和貿(mào)易全球化的發(fā)展,資本市場(chǎng)已經(jīng)突破了國(guó)界,科技競(jìng)爭(zhēng)愈演愈烈,經(jīng)濟(jì)危機(jī)頻繁發(fā)生,市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)越來越大。這導(dǎo)致了企業(yè)管理從戰(zhàn)術(shù)管理向戰(zhàn)略管理發(fā)展,資本市場(chǎng)投資者和潛在投資者出于戰(zhàn)略決策的需求,比以前更重視企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和長(zhǎng)期營(yíng)利能力。為了適應(yīng)企業(yè)決策管理的需要,以美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架為代表的西方財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論,轉(zhuǎn)變了研究思路,將資產(chǎn)作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核心概念,通過對(duì)資產(chǎn)的嚴(yán)密界定,逐步建立起一個(gè)完整的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)及其報(bào)告體系。在該體系下,資產(chǎn)負(fù)債表成為會(huì)計(jì)理論的出發(fā)點(diǎn),利潤(rùn)表退居到第二位。在資產(chǎn)負(fù)債觀下,資產(chǎn)及負(fù)債的定義、確認(rèn)和計(jì)量成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)研究的核心內(nèi)容,資產(chǎn)負(fù)債表的邏輯合理性受到重視,不允許不符合資產(chǎn)、負(fù)債定義的任何項(xiàng)目列入資產(chǎn)負(fù)債表。

  長(zhǎng)期以來,我國(guó)企業(yè)相關(guān)的利益主體非常重視利潤(rùn)指標(biāo)。從監(jiān)管方面看,在資本市場(chǎng)上,公司的上市和停市、退市等市場(chǎng)監(jiān)管條件主要偏重于利潤(rùn)指標(biāo);從投資方看,資本市場(chǎng)流通投不到總股份的30%,機(jī)構(gòu)投資者處于初創(chuàng)階段,廣大散戶投資者重投機(jī)套利,市場(chǎng)投資理念偏重炒題材、炒內(nèi)幕和短期投資為主,許多公司股價(jià)有悖于公司業(yè)績(jī)(注:2001年9月17中國(guó)景氣監(jiān)測(cè)中心和中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào)道聯(lián)合調(diào)查顯示,40.2%股民認(rèn)為股價(jià)與公司業(yè)績(jī)背離。)。從對(duì)管理層業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制設(shè)計(jì)看,也比較重視利潤(rùn)指標(biāo)。這說明目前中國(guó)證券市場(chǎng)不夠重視企業(yè)的長(zhǎng)期營(yíng)利能力和財(cái)務(wù)狀況,因此,導(dǎo)致了我國(guó)以利潤(rùn)表為重心的現(xiàn)狀。這是我們?cè)谔接懰枚悤?huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化時(shí),不得不考慮的一個(gè)重要因素。

  (二)稅法和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的差異程度

  稅法和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的差異越大,協(xié)調(diào)的可能性越小,所得稅會(huì)計(jì)方法的選擇對(duì)所得稅相關(guān)信息的影響就越大。當(dāng)稅法和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)一致或基本一致時(shí),尤其是時(shí)間性差異很少時(shí),沒有必要選用納稅影響會(huì)計(jì)法;但在稅法和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)差異較大,尤其是時(shí)間性差異較大時(shí),采用納稅影響會(huì)計(jì)法提供的信息價(jià)值會(huì)大于應(yīng)付稅款法;從有用性看,債務(wù)法提供的信息又大于遞延法。隨著我國(guó)會(huì)計(jì)制度改革的深入和稅法的不斷完善,所得稅會(huì)計(jì)差異越來越大,應(yīng)付稅款法已不能滿足企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)核算的要求。但是,在股份經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)、上市公司數(shù)量較少的情況下,對(duì)大量中小企業(yè)來說,企業(yè)納稅仍然是會(huì)計(jì)核算的主要目的。因此,如果采用單一的負(fù)債法,難以滿足我國(guó)所有企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的要求。如何評(píng)估目前和下一步“兩稅合一”(注:指內(nèi)、外資企業(yè)所得稅的合一。)后,稅法與會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的差異程度和性質(zhì),這是在考慮所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化時(shí)必須考慮的又一個(gè)問題。

  (三)會(huì)計(jì)人員能力對(duì)所得稅會(huì)計(jì)方法選擇的影響

  隨著所得稅會(huì)計(jì)方法的演進(jìn),會(huì)計(jì)方法的技術(shù)難度也在不斷提高,對(duì)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)能力不斷提出新的挑戰(zhàn)。在我國(guó)1200萬會(huì)計(jì)人員中,具有高學(xué)歷、高職稱的人還不多,對(duì)所得稅會(huì)計(jì)方法的理解和掌握并不熟練。如果現(xiàn)在選擇與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則完全接軌,不但會(huì)加大制度的轉(zhuǎn)換成本,而且還可能會(huì)遭到廣大會(huì)計(jì)人員的抵制,這是我們不能不預(yù)計(jì)的經(jīng)濟(jì)后果。

  (四)轉(zhuǎn)換成本對(duì)所得稅會(huì)計(jì)的影響

  在所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)中,還應(yīng)該考慮改革的成本效益問題,即由此增加的制度轉(zhuǎn)換成本(包括設(shè)計(jì)調(diào)研成本、會(huì)計(jì)人員培訓(xùn)成本、賬目調(diào)整成本、新準(zhǔn)則適用期效率損失成本等)與制度轉(zhuǎn)換收益(提高所得稅信息質(zhì)量,提高會(huì)計(jì)信息的有用性,加快中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化程度,方便國(guó)際資本流動(dòng)等)的比較。如果制度轉(zhuǎn)換凈收益不能被利益集團(tuán)合理預(yù)期,在以民主決策為基本原則的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式下,所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化改革方案將難以通過。目前,影響中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的主要利益集團(tuán)是市場(chǎng)監(jiān)管者、國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)者、會(huì)計(jì)人員、投資者、國(guó)際會(huì)計(jì)公司和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)等,他們對(duì)所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的態(tài)度決定所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的步伐。

 ?。ㄎ澹┠壳拔覈?guó)上市公司缺乏選擇國(guó)際通行所得稅會(huì)計(jì)方法的動(dòng)力

  相對(duì)于數(shù)目眾多中國(guó)各類企業(yè),相對(duì)于廣大的國(guó)內(nèi)、外投資者和潛在投資者,僅有1400多家(截至2004年底)的上市公司顯得供給不足。因此,企業(yè)在資本市場(chǎng)上感受不到強(qiáng)大的籌資壓力,信息披露透明度被認(rèn)為低于發(fā)達(dá)國(guó)家市場(chǎng)。這是中國(guó)企業(yè)難以列入《商業(yè)周刊》的《全球最具價(jià)值品牌百?gòu)?qiáng)》榜單的原因之一(注:《商業(yè)周刊》旗下的國(guó)際品牌公司的評(píng)估方法是,計(jì)算品牌的總收入,根據(jù)J.P.摩根、花旗集團(tuán)和摩根斯坦利等公司分析師的分析報(bào)告,預(yù)測(cè)該品牌五年的純利潤(rùn),再減去擁有有形資產(chǎn)的費(fèi)用成本,包括運(yùn)營(yíng)成本、稅收等。同時(shí),通過對(duì)市場(chǎng)分析和對(duì)行業(yè)中的管理層問訊來辨別以上變量,最后確認(rèn)該品牌的實(shí)力,包括該品牌的市場(chǎng)領(lǐng)導(dǎo)力、品牌穩(wěn)定性和全球普及率,從而推算出日后品牌利潤(rùn)。不能滿足對(duì)今后5年該品牌的純利潤(rùn)預(yù)測(cè)的“苛刻”標(biāo)準(zhǔn),讓分析師“看清未來”,這是中國(guó)企業(yè)沒能入選的關(guān)鍵原因之一。),如果公司缺乏信息披露的責(zé)任感,就不會(huì)重視所得稅會(huì)計(jì)信息的披露,也就不會(huì)在意不同所得稅會(huì)計(jì)方法對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響,而僅僅關(guān)注于所得稅會(huì)計(jì)方法的復(fù)雜程度。根據(jù)2003年年報(bào)披露,在1287家上市公司中,其中1250家選擇應(yīng)付稅款法;再根據(jù)2004年的年報(bào)披露,有3家上市公司所得稅會(huì)計(jì)處理由應(yīng)付稅款法改為債務(wù)法,在新增的115家上市公司中,采用納稅影響會(huì)計(jì)法公司只有2家(遞延法、債務(wù)法各一家),即采用應(yīng)付稅款法的上市公司高達(dá)97%(注:感謝盧強(qiáng)博士、周宇飛碩士等提供的數(shù)據(jù)。),這就充分說明,目前我國(guó)對(duì)企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)注程度甚低。資本市場(chǎng)是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的強(qiáng)大推動(dòng)力,如果上市公司缺乏所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的動(dòng)力,必將會(huì)影響我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的設(shè)計(jì)。

  綜上考慮,我們的初步意見是:目前,我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則直接、完全借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為時(shí)尚早。我們贊同借鑒英、法、德、日的雙軌制辦法,設(shè)計(jì)兩種所得稅方法,分別適用于不同企業(yè)。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,可明確所得稅會(huì)計(jì)方法的“過渡”處理原則。在兩種債務(wù)法對(duì)會(huì)計(jì)信息影響效果和可接受性評(píng)估的基礎(chǔ)上,選擇其中一種方法作為基準(zhǔn)方法。從我們問卷反饋信息和對(duì)兩種方法本身技術(shù)特點(diǎn)及效果比較看,目前選擇利潤(rùn)負(fù)債表法比較合適,待條件具備時(shí),再改為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。同時(shí),加大所得稅會(huì)計(jì)政策選擇和變更的披露力度,進(jìn)一步完善所得稅會(huì)計(jì)的信息披露制度。

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  [5] 財(cái)政部。(94)財(cái)會(huì)字第25號(hào)《企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》。

  [6] 蓋地,李韜。企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理方法探討。財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)[J]. 2005,(1):26-28.

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