按照新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點(diǎn)，價值觀念、倫理道德、風(fēng)俗習(xí)慣、意識形態(tài)等非正式制度可統(tǒng)稱為文化，它們對一個社會的經(jīng)濟(jì)發(fā)展會產(chǎn)生重大影響。在會計國際化問題上，我國傳統(tǒng)文化如何影響制度變遷方式的選擇？我國會計國際化如何引進(jìn)西方正式規(guī)則進(jìn)行非正式制度安排？本文就此作些探討。

　　一、我國傳統(tǒng)文化是一種非正式制度

　　按照新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點(diǎn)，制度是約束人們行為及其相互關(guān)系的一套行為規(guī)則，它包括正式制度和非正式制度。

　　正式制度是指人們有意識創(chuàng)造出來并通過相關(guān)組織正式確立的成文規(guī)則，包括憲法、成文法、正式合約等。就會計來說，正式規(guī)則包括會計法在內(nèi)的強(qiáng)制執(zhí)行的機(jī)制和規(guī)則，以及規(guī)范會計信息生產(chǎn)的會計準(zhǔn)則和相應(yīng)實(shí)施的審計制度，其中會計準(zhǔn)則是核心。

　　非正式制度，或稱“非制度化規(guī)則”、“非正式約束”、“社會潛網(wǎng)”等，則是指在人們長期的社會交往中逐步形成并得到社會認(rèn)可的一系列不成文的行為規(guī)范，包括價值觀念、倫理道德、風(fēng)俗習(xí)慣、意識形態(tài)等。其中，意識形態(tài)居于核心地位，它不僅在一定程度上包括其他非正式制度的內(nèi)容，而且可以構(gòu)成某種正式制度的理論基礎(chǔ)或最高準(zhǔn)則。而價值觀念、倫理道德、風(fēng)俗習(xí)慣等，則表現(xiàn)為前人或多數(shù)人的榜樣行為模式，即那些在正式制度中無法給出定義的范圍內(nèi)起著規(guī)范人們行為作用的標(biāo)準(zhǔn)。

　　從歷史上看，在正式制度產(chǎn)生之前，人們之間的關(guān)系就是靠非正式制度安排來約束的。即使在現(xiàn)代社會，正式制度約束也只占整個社會約束的小部分，人們生活的大部分空間還是由非正式制度安排來約束的。非正式制度具有歷史延續(xù)性和相對穩(wěn)定性，常常成為正式制度安排的指導(dǎo)思想和承載物。諾斯指出：“非正規(guī)制約來自于價值的文化遺傳和用于解決具體交換問題的正規(guī)規(guī)則的延拓與應(yīng)用，也來自于解決簡單協(xié)作問題的方案�？傮w來講，它們對于制度結(jié)構(gòu)具有普遍的影響�！�

　　新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的上述觀點(diǎn)，無疑為分析改革開放以來，我國傳統(tǒng)文化這種非正式制度安排對我國會計國際化的影響提供了必要的理論參照。

　　二、我國傳統(tǒng)文化與會計國際化的選擇

　　1.我國傳統(tǒng)文化中的包容會通精神與會計國際化中的借鑒、吸收思想。從我國會計準(zhǔn)則制定的參考依據(jù)來看，主要借鑒和模仿英美模式會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則。通過比較美國、加拿大、澳大利亞等國的會計準(zhǔn)則以及國際會計準(zhǔn)則，分析、歸納出它們共同的特點(diǎn)，然后結(jié)合我國的具體情況來確定各項(xiàng)準(zhǔn)則的定義和確認(rèn)計量標(biāo)準(zhǔn)。我國于1992年頒發(fā)了《企業(yè)會計準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》，在隨后的具體會計準(zhǔn)則和會計制度的制定過程中，始終注意借鑒國際會計準(zhǔn)則，盡量實(shí)現(xiàn)與國際會計準(zhǔn)則的充分協(xié)調(diào)，不僅在選題上借鑒和吸收了現(xiàn)有各項(xiàng)國際會計準(zhǔn)則、各項(xiàng)已發(fā)布的征求意見稿以及后來正式發(fā)布的具體準(zhǔn)則的精髓，而且在行文、結(jié)構(gòu)、術(shù)語、定義方面也受到較大影響。目前，采用我國會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報告的企業(yè)，在境內(nèi)發(fā)行B股和到香港發(fā)行H股，按國際會計標(biāo)準(zhǔn)所要做的調(diào)整已經(jīng)較少。

　　從會計準(zhǔn)則制定程序來看，曲曉輝認(rèn)為，我國與英美及國際會計準(zhǔn)則委員會的做法也是非常接近的，只是在征詢意見的范圍、征詢意見的廣泛性、對征詢意見匯總和反饋的規(guī)范化、與已發(fā)布準(zhǔn)則的銜接和定稿方式等方面還有改進(jìn)的必要。目前，在會計國際化問題上，“借鑒”、“協(xié)調(diào)”、“一致”的提法已經(jīng)成為我國會計界的主流意識形態(tài)。實(shí)際上，這種借鑒、吸收的思想根源于我國傳統(tǒng)文化中包容會通的精神，體現(xiàn)出中國人從不抱殘守缺、固步自封，而總是能以非凡的包容和會通精神來豐富和完善自己的優(yōu)秀品質(zhì)。正是這種包容會通精神，使得我國傳統(tǒng)文化具有了非凡的融合力。而這種文化融合力也就成為凝聚中華民族大家庭的一種親和力。我國傳統(tǒng)文化自古以來就有借鑒、吸收、為我所用、兼容并蓄等思想，表現(xiàn)出中華民族豪邁、自信的氣度與務(wù)實(shí)的精神。

　　我國會計標(biāo)準(zhǔn)的國際化正是改革開放形勢下對外來文化的一個吸收過程。會計界提出的“積極借鑒國際會計慣例”，就是通過吸收國際通行的規(guī)則和文化，變遷我國的會計制度。在這個制度變遷過程中，我們始終堅持“拿來主義”，不是一味照搬照抄西方的會計制度，而是根據(jù)我國國情，建立既適合我們自己又充分與國際慣例協(xié)調(diào)一致的一整套規(guī)則，這正是包容會通精神的新體現(xiàn)。

　　2.我國傳統(tǒng)價值觀念與政府主導(dǎo)型會計制度的變遷。支配行為變化的主要因素是價值系統(tǒng)的變化。價值系統(tǒng)有頑強(qiáng)的傳承性，如以人倫為本位的傳統(tǒng)價值系統(tǒng)至今還有著巨大的潛在作用。我國幾千年的歷史形成了儒家文化，已把社會秩序和倫理準(zhǔn)則絕對化，其主旨之一就是勸解人們要遵守王法、禮儀，為此而逐步形成了一套規(guī)范和程式：系統(tǒng)化的三綱五常、制度化的宗法禮教。個人與集體關(guān)系的解決最終要靠權(quán)力來調(diào)節(jié)，形成以權(quán)威的施行與承受為主要精神的人際關(guān)系。這種權(quán)威性格滲透于社會結(jié)構(gòu)和人民生活的各個方面，與之相伴的是：由上而下的官僚機(jī)構(gòu)得到鞏固；形成唯上是尊、唯上是從的思想和習(xí)慣；權(quán)威被強(qiáng)調(diào)為偉大的、崇高的，而非權(quán)威則是被教誨的對象，應(yīng)該服從權(quán)威的指導(dǎo)，聽從權(quán)威的命令。這種服從導(dǎo)致依賴性、因襲性的形成和個人主動性、創(chuàng)造性的喪失。

　　新中國成立后，仍然保持了中央集權(quán)型的政權(quán)體制。十一屆三中全會以來，在思想路線上進(jìn)行了撥亂反正、正本清源工作，形成了“以經(jīng)濟(jì)建設(shè)為中心，堅持四項(xiàng)基本原則、堅持改革開放”的基本路線�！八捻�(xiàng)基本原則”使我國在總體上保持著國家主流意識形態(tài)的一貫性和連續(xù)性。這種意識形態(tài)的一貫性與連續(xù)性，增加了公眾對中央權(quán)威和決策的認(rèn)同感，使上述非正式制度安排得到了延續(xù)。

　　在傳統(tǒng)文化的影響下，現(xiàn)行制度安排的變更或替代由個人或群體自發(fā)倡導(dǎo)、組織和實(shí)行的可能性很小。制度變遷只有在依靠外界壓力、由政府命令和法律引入時才會實(shí)現(xiàn)。也就是說，采取政府主導(dǎo)的強(qiáng)制性制度變遷更符合我國國情。表現(xiàn)在會計領(lǐng)域，由財政部等政府機(jī)構(gòu)牽頭推進(jìn)我國會計國際化進(jìn)程顯得更為適宜。因?yàn)闀�計人員長期以來習(xí)慣了遵從具體、細(xì)致的會計制度，由財政部制定會計準(zhǔn)則并賦予其法律地位，符合廣大會計人員的習(xí)慣，使會計準(zhǔn)則容易獲得廣泛的認(rèn)同。

　　3.我國傳統(tǒng)哲學(xué)與會計制度的漸進(jìn)式變遷。我國會計改革大體經(jīng)歷了三個階段。第一階段，為適應(yīng)對外開放的需要，財政部頒發(fā)了《中外合資企業(yè)會計制度》以及《外商投資企業(yè)會計制度》；第二階段，為適應(yīng)深化企業(yè)改革的需要，財政部和國家體制改革委員會聯(lián)合頒發(fā)了《股份制試點(diǎn)企業(yè)會計制度》；第三階段，為適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)的需要，財政部頒發(fā)了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》。所有這些制度性內(nèi)容的變化都表明我國會計制度改革屬于漸進(jìn)式變遷，其主要特點(diǎn)是逐步推行、分步到位，先解決急需后解決一般。

　　在我國會計改革漸進(jìn)式選擇中，以意識形態(tài)為主導(dǎo)的非正式制度安排的確起了很大的作用，主要表現(xiàn)為兩個方面。

　　首先，漸進(jìn)式的會計制度變遷與我國傳統(tǒng)文化觀念相協(xié)調(diào)。“中庸”是我國傳統(tǒng)文化的主導(dǎo)思想�！奥芬�一步一步地走，事要一件一件地做”，成為中國人的一種大智慧�！百F和”也是我國傳統(tǒng)文化的核心價值觀念之一。“和為貴”、“和則相生”等思想觀念深入人心，注重和諧與協(xié)調(diào)成為中國人基本的行為準(zhǔn)則之一。但這些傳統(tǒng)文化和心理習(xí)性，使得中國人不喜歡大起大落、風(fēng)險太大的變革方式，而較容易接受漸進(jìn)的、穩(wěn)健的行為方式�？梢哉f，我國會計國際化采取漸進(jìn)的變遷方式較明顯地反映出這種民族文化傳統(tǒng)，順應(yīng)了公眾的心理行為習(xí)性，因而也大大地增強(qiáng)了會計人員的認(rèn)同感，減少了制度變遷的阻力和成本，使改革得以順利進(jìn)行。

　　其次，漸進(jìn)式的會計制度變遷與我國傳統(tǒng)理性的認(rèn)知方式相一致。我國傳統(tǒng)理性是一種實(shí)踐理性或經(jīng)驗(yàn)理性，它不像西方的理性認(rèn)知方式那樣，先提出一個假說、構(gòu)造一個先驗(yàn)?zāi)Ｊ�，然后將這一模式全面推行到實(shí)踐中去修正完善，而是從實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)出發(fā)，獲得一定的認(rèn)知，再運(yùn)用這些認(rèn)知去指導(dǎo)實(shí)踐，又通過實(shí)踐來升華認(rèn)知，如此循環(huán)往復(fù)，一步一步逼進(jìn)真理和趨于完善。這正是我國認(rèn)識論史上具有重要意義的“知行相需”與“并進(jìn)互發(fā)”的觀點(diǎn)。在我國會計國際化進(jìn)程中，這種經(jīng)驗(yàn)理性傳統(tǒng)的認(rèn)知方式表現(xiàn)出強(qiáng)大的生命力，成為改革的指導(dǎo)思想。我們適時地根據(jù)國內(nèi)經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展的狀況，制定、修訂各項(xiàng)會計法規(guī)和制度，采取“摸著石頭過河”的態(tài)度，邊改革、邊總結(jié)、邊提高，逐步明確改革的方向和內(nèi)容。

　　三、促進(jìn)會計國際化進(jìn)程中非正式制度與正式制度的協(xié)調(diào)

　　在引進(jìn)西方正式制度的問題上，一些東亞國家和地區(qū)的例子或許對我國的會計國際化建設(shè)有所啟示。它們成功地引進(jìn)了西方的正式制度，而在道德規(guī)范和精神方面仍保持了原有的文化（或許做了某些變革和修正）。事實(shí)上，這些國家或地區(qū)，基本上都有著很深的儒學(xué)傳統(tǒng)背景。這說明，社會正式制度與非正式制度之間，也可以成功地匹配。上述事實(shí)告訴我們，以本土的傳統(tǒng)文化與外來的正式制度匹配，要優(yōu)于全盤西化。西方的正式制度與我國儒學(xué)傳統(tǒng)的非正式制度構(gòu)成的制度結(jié)構(gòu)，有可能使外來的正式制度更容易在本土“生根”；而由于有了“根”，這一正式制度更能有效地運(yùn)轉(zhuǎn)。

　　通過上述分析可見，非正式制度與正式制度的同步協(xié)調(diào)發(fā)展不僅是可能的，而且是必要的。這就要求我們在會計國際化進(jìn)程中，將非正式制度安排與正式制度安排相結(jié)合，使二者同步協(xié)調(diào)進(jìn)行。具體來說，會計的國際化發(fā)展是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，除會計標(biāo)準(zhǔn)外，還必須采取各項(xiàng)有效措施，不但要在社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律法規(guī)、人員素質(zhì)等方面進(jìn)行配合和促進(jìn)，而且要在重視我國傳統(tǒng)文化的前提下，從意識形態(tài)、倫理道德等方面加強(qiáng)引導(dǎo)，建設(shè)社會主義精神文明和社會主義政治文明，為會計國際化創(chuàng)造一個良好的非正式制度環(huán)境。