稅務代理的產生——以政府主導為特征

　　20世紀80年代中后期，我國部分省份在政府機關的組織下進行了稅務代理的試驗，1992年9月，我國頒布的（《中華人民共和國稅收征收管理法>）（以下簡稱《征管法》）首次在法律上確定了稅務代理制度，1994年9月，國家稅務總局制定了（《稅務代理試行辦法》，1997年上半年，人事部和國家稅務總局根據《征管法》及其實施細則，建立了注冊稅務資格制度。由此可見，在我國稅務代理自產生起，就是在政府的主導下進行的。

　　雖然建立了稅務代理制度，但由于實際工作中并沒有大量稅務代理實務存在，這從開始就注定了稅務代理業(yè)務產生的先天不足、缺乏“群眾基礎”；而在稅務代理產生之后，市場環(huán)境、法律環(huán)境等因素又導致稅務代理業(yè)務的后天不足、缺乏“發(fā)展動力”。稅務代理在我國的發(fā)展路線可以描述為：行政主導產生一立法規(guī)范業(yè)務一尋找業(yè)務一有效需求不足一行業(yè)發(fā)展陷入困境。

　　筆者認為，無論需求是自主產生，還是被創(chuàng)造出來的，～項代理行為的存在都必須以有效需求存在為前提。有效需求的不足，是我國稅務代理行業(yè)發(fā)展陷入困境的根本原因。

　　稅務代理的現(xiàn)狀——以求生存為特征

　　據有關資料的統(tǒng)計，日本約有859以上的企業(yè)委托稅務代理機構代辦納稅事宜；美國有50%以上的企業(yè)和近100%的個人委托稅務代理人來代辦納稅；澳大利亞約有80%以上的納稅人也是通過稅務代理人辦理涉稅事宜的。

　　而我國目前委托稅務代理機構進行納稅事宜的納稅人僅占9%，這與世界上很多國家相比都有較大差距，主要表現(xiàn)在：由于我國稅務代理業(yè)的執(zhí)業(yè)范圍有限、業(yè)務品種單一，代理業(yè)務主要局限于傳統(tǒng)的代理申報上，代理層次較低，服務質量較差；稅務代理業(yè)務需求不足，新業(yè)務開拓緩慢，代理機構為生存而努力，行業(yè)內部競爭激烈，價格惡性競爭嚴重；對于稅務機關依賴過大，要求稅務管理機關出臺“法定代理”規(guī)定，經營風險較高。結果是大部分的稅務代理機構常年處于沒有客戶或客戶極少的艱難處境，少部分“生意興隆”的稅務代理機構，則不是完全依靠自身的專業(yè)技術和實力，我國稅務代理業(yè)的發(fā)展緩慢與不健康已成為不爭的事實。

　　稅務代理定位

　　按照被代理人的自身能力水平進行分類，一項代理行為的產生主要有兩種情形：一是被代理事項的技術因素。當某一事項具有一定的復雜性使被代理人自身無法完成，而需要代理人的工作才能完成時，代理行為就會存在；二是被代理事項的非技術因素。出于被代理人的自身原因，而非被代理事項的復雜性，如時間、精力等種種原因導致無法完成某一事項，代理行為也會產生。例如，企業(yè)直接聘請會計的成本大于代理記賬的成本，代理記賬就自然產生了。就稅務代理行為自身而言，技術因素產生的稅務代理行為比非技術因素產生的稅務代理行為，具有更大的生存機會和不可替代性。

　　技術因素所導致的代理行為的穩(wěn)定性，在稅務代理發(fā)展相對成熟的日本尤其明顯?！坝捎谡n征對象的不斷增加，計算日益復雜，經營者為了其自身的經濟利益，無暇全面深入了解和掌握稅收法規(guī)和會計業(yè)務，自然積極尋求稅務代理，這使日本從事稅務代理的‘稅理士’成倍多于國家稅務公務人員”。這意味著當我國稅收法規(guī)的復雜程度，使稅務咨詢等代理行為成為一個獨立的行業(yè)存在時，稅務代理才可能有良好的基礎得以生存和發(fā)展。也就是說，稅收法規(guī)的復雜性是稅務代理存在和發(fā)展的客觀前提。

　　這是否意味著當稅收法規(guī)達到足夠復雜后，稅務代理就會順利地存在和發(fā)展呢？但現(xiàn)實的悖論是：目前稅收法規(guī)日趨復雜——稅務代理并沒有存在和發(fā)展好?？梢?，在我國稅收法規(guī)的復雜與簡單，并不能從客觀上使納稅人產生對稅務代理的需求。究其根源是目前的稅收體制并沒有對稅收法規(guī)的復雜性予以正面的反饋：其一是稅收法規(guī)的復雜性并不意味著其明確性，反而是過于龐雜。這與我國經濟發(fā)展迅速，新情況、新問題不斷出現(xiàn)是密不可分的。因此，即使稅務代理，有時也無法給納稅人帶來正確的結論和明確的操作方法。稅務代理的權威性不強，納稅人對委托代理的需求自然也就不大。其二是稅務機關的“自由裁量權”尋租要求。稅收法規(guī)本身的不明確性，自然會使管理部門的“自由裁量權”過大，而這很容易導致納稅人對于權力的“求租”行為和管理部門的“尋租”行為。

　　綜上所述，筆者認為我國稅務代理能否發(fā)展的關鍵問題在于是否存在持續(xù)的有效需求。而有效需求必須建立在技術因素導致的代理行為基礎上，除非在質量保證前提下，非技術因素導致的代理行為可以降低服務成本，否則非技術因素導致的代理行為被取代的可能性就會更大。代理申報的簡單稅務代理市場份額越來越少，便是一個有利的證明。但技術因素導致的代理行為必須具有現(xiàn)實可能性，對于稅務代理而言，稅收法規(guī)的復雜性必須是明確、可操作的，否則，“模糊”的、相對復雜的稅收法規(guī)只會增加對稅收機關“自由裁量權”的有效需求，而減少對稅務代理的有效需求。只有當客觀的稅務代理需求真正地轉化成為現(xiàn)實的有效需求后，稅務代理才可能有下一步的規(guī)范與發(fā)展。