摘要：目前，我國審計市場不健全，有效政府行為缺失，審計主體自身規(guī)模偏小。影響我國注冊會計師審計獨立性的原因是會計師事務(wù)所體制存在的歷史缺陷、惡性競爭、缺乏有效的質(zhì)量控制機制、審計人員執(zhí)業(yè)水平低下。加強注冊會計師獨立性的措施是：完善上市公司的治理結(jié)構(gòu)；治理審計市場的無序競爭；加強獨立審計法制化建設(shè)和注冊會計師的后續(xù)教育。

　　關(guān)鍵詞：注冊會計師；審計；獨立性；會計師事務(wù)所；審計質(zhì)量。

　　當(dāng)今社會，審計已不再是一項私人服務(wù)，審計意見具有明顯的經(jīng)濟后果，社會資源的配置、資本的流動和使用，乃至市場經(jīng)濟的運行秩序，在很大程度上依賴于審計人員對企業(yè)會計信息所發(fā)表審計意見的獨立性。審計的獨立性作為審計的靈魂，它隨審計的產(chǎn)生而產(chǎn)生，隨審計的發(fā)展而發(fā)展。同時，它又受到客觀環(huán)境的影響，面臨著來自社會各方面的挑戰(zhàn)。

　　一、注冊會計師獨立性的涵義。

　　獨立性是注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的靈魂，現(xiàn)在一般認為獨立性包括兩個方面：實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立。如《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》對獨立性的定義是“獨立性是指實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立。實質(zhì)上的獨立是指注冊會計師在發(fā)表意見時其專業(yè)判斷不受影響，公正執(zhí)業(yè)，保持客觀和專業(yè)懷疑；形式上的獨立是指會計師事務(wù)所或簽證小組避免出現(xiàn)這樣重大的情形，使擁有充分相關(guān)信息的理性第三方推斷其公正性、客觀性或?qū)I(yè)懷疑受到損害。”形式上的獨立，事實上是指在注冊會計師及被審計單位之外的第三者看來注冊會計師是獨立的，即形式上的獨立是從第三者的感覺而言的，是獨立性的外在表現(xiàn)。例如注冊會計師在審計過程中接受了被審計單位的饋贈，那么第三者就會懷疑注冊會計師可能會出具不客觀公正的審計報告，第三者對注冊會計師簽發(fā)的審計報告就會產(chǎn)生不信任感，注冊會計師的審計報告就會失去簽證作用。實質(zhì)上的獨立又稱精神上的獨立，是指注冊會計師與被審計單位之間實實在在地毫無利害關(guān)系，因此審計過程中能夠保持客觀公正的心態(tài)，不偏不倚地做出審計判斷，編制出具審計報告。

　　二、我國審計市場存在的現(xiàn)實問題。

　?。ㄒ唬徲嬍袌霾唤∪?mdash;—劣幣驅(qū)逐良幣。

　　目前，我國具有上市公司審計資格的會計師事務(wù)所數(shù)量太多，整體上處于僧多粥少的狀態(tài)，價格戰(zhàn)成為一些會計師事務(wù)所爭取客戶最常見的手段。另外，投資者對財務(wù)報告信息的漠視，使上市公司和會計師事務(wù)所對于提高審計質(zhì)量的壓力和動力不足，也導(dǎo)致高質(zhì)量審計服務(wù)的有效需求不足，造成了獨立審計行業(yè)“劣幣驅(qū)逐良幣”的現(xiàn)狀。

　　（二）獨立審計的瓶頸——有效政府行為缺失。

　　我國獨立審計市場從誕生之日起就受到各級政府不同程度的介入，這使得無論是在信息公開呈報的股票市場，還是信息不公開披露的其他各類市場，注冊會計師的行為在一定程度上受制于各級政府部門的旨意。長期的制度也導(dǎo)致了審計業(yè)的致命弱點——自我服務(wù)，利用管制機構(gòu)的權(quán)利優(yōu)勢將權(quán)利直接轉(zhuǎn)化為自身的經(jīng)濟利益。在這種行政干預(yù)模式下，那些通過行政權(quán)利獲得市場服務(wù)份額的會計師事務(wù)所，其市場份額與服務(wù)質(zhì)量無關(guān)，他們不提供高質(zhì)量的審計服務(wù)，也是理性經(jīng)濟人的必然選擇。

　?。ㄈ徲嬛黧w自身缺陷——規(guī)模偏小。

　　我國的會計師事務(wù)所仍處于“小、散、亂”狀態(tài)，絕大多數(shù)不具備獨立承擔(dān)大中型企業(yè)審計的能力。有資格審計證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所為數(shù)極少，國家要求上市公司財務(wù)報表的年報、季報必須經(jīng)過法定審計才能向公眾公布。解決我國會計師事務(wù)所規(guī)模較小的問題較為急迫，民間審計迫切要求發(fā)展有一定規(guī)模的、規(guī)范的、高素質(zhì)的會計師事務(wù)所。

　　三、影響我國注冊會計師獨立性的原因。

　　（一）我國會計師事務(wù)所體制存在歷史缺陷。

　　過去，我國絕大多數(shù)會計師事務(wù)所是由政府部門、科研單位、企業(yè)、社會團體出資設(shè)立的。這些法人是會計師事務(wù)所的“單位”。他們與會計師事務(wù)所在人員、財務(wù)、業(yè)務(wù)等方面有千絲萬縷的聯(lián)系。這種體制極易干擾注冊會計師的獨立執(zhí)業(yè)，影響注冊會計師的審計意見。

　　作為注冊會計師職業(yè)的自律組織——中國注冊會計師協(xié)會，同樣也是依附于各級財政部門的官方機構(gòu)，直接或間接地造成了對會計師事務(wù)所的行業(yè)干預(yù)，影響審計市場的公平競爭。

　　（二）惡性競爭無法保證“高獨立性”審計質(zhì)量。

　　會計師事務(wù)所作為獨立核算、自負盈虧的單位，需要自己尋找客戶、開發(fā)市場。在審計市場僧多粥少的情況下，在傭金、回扣、手續(xù)費、收益分成等手段禁而不止的執(zhí)業(yè)環(huán)境下，作為注冊會計師也常常難以獨善其身。承接業(yè)務(wù)時不能不考慮成本與效益問題。過低的收費和審計時間的限制影響到審計程序執(zhí)行的完整和審計工作底稿的質(zhì)量，使注冊會計師無法搜集到充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)支持其所發(fā)表的審計意見。在這樣的生存壓力下，獨立、客觀、公正都顯得很蒼白，勢必導(dǎo)致低質(zhì)量審計報告的問世與蔓延。

　?。ㄈ┤狈τ行У馁|(zhì)量控制機制。

　　我國注冊會計師協(xié)會可以看作是財政部門下屬的行政部門，由于其行政事務(wù)繁多且專職人員不足，因而很難對會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量進行全面檢查和控制。我國已頒布了獨立審計準則和質(zhì)量控制基本準則，但從目前從業(yè)人員的素質(zhì)和會計師事務(wù)所的構(gòu)成及總體的執(zhí)業(yè)環(huán)境看，僅通過行業(yè)自律很難達到預(yù)期效果。

　　（四）審計人員執(zhí)業(yè)水平低下。

　　審計人員能力不足，缺乏高尚的職業(yè)道德，違背獨立、客觀、公正原則，遷就客戶的非法要求，編制虛假的審計報告。會計師事務(wù)所合伙人素質(zhì)偏低，只憑借出資取得相應(yīng)的資格，缺少相關(guān)的能力和職業(yè)道德。從事多年會計或?qū)徲嫻ぷ鞯墓ぷ髡唠m有豐富的經(jīng)驗，但由于我國會計制度近幾年的改革力度大，新的會計準則陸續(xù)頌布，這些人員對新準則、新制度有一個適應(yīng)過程。而另一部分通過參加注冊會計師考試獲取執(zhí)業(yè)資格的注冊會計師又缺乏實際工作經(jīng)驗，專業(yè)技術(shù)能力和審計經(jīng)驗比較欠缺，面對特殊問題可能喪失審計工作警覺性，輕易接受客戶解釋，可能存在錯漏問題。

　　四、加強注冊會計師獨立性的措施。

　　（一）完善上市公司的治理結(jié)構(gòu)。

　　完善上市公司的治理結(jié)構(gòu)，建立合理的以董事會為中心的公司治理結(jié)構(gòu)，防止經(jīng)理人員凌駕于董事會之上，禁止董事長兼任總經(jīng)理，嚴禁執(zhí)行董事濫用職權(quán)損害公司和中小股東利益的行為。在目前“一股獨大”條件下可以增設(shè)限制上市公司控股股東權(quán)力的條款，并考慮采用審計委員會制度。為了使審計委員會能夠發(fā)揮作用，對審計委員會的獨立性應(yīng)有嚴格的要求，如必須由什么樣的人構(gòu)成，等等。此外，為了確保審計委員會能夠有效地開展活動，還應(yīng)對審計委員會賦予一定的權(quán)力，其中包括允許企業(yè)員工直接反映情況。由審計委員會行使委托和批準解聘審計機構(gòu)、審查審計工作的職權(quán)，以減少上市公司管理當(dāng)局對會計師事務(wù)所施加壓力，切實增強會計師事務(wù)所保持獨立的可能性。

　?。ǘ┲卫韺徲嬍袌龅臒o序競爭。

　　注冊會計師只是專業(yè)人士，會計師事務(wù)所提供的是有償審計服務(wù)。要在市場競爭中求生存和發(fā)展，事務(wù)所就要考慮成本與效益，也要有一個公平、有序的市場競爭環(huán)境。這正是政府監(jiān)管部門和行業(yè)主管部門應(yīng)該為注冊會計師創(chuàng)造的條件。而且，社會各界都要支持會計師事務(wù)所的工作，特別是在會計師調(diào)查取證等方面提供方便。[論文格式]

　　（三）加強獨立審計法制化建設(shè)，改善獨立審計的執(zhí)業(yè)環(huán)境。

　　獨立審計作為對經(jīng)濟行為的審計鑒證，其自身的規(guī)范化亟待提高。鑒于我國目前法律法規(guī)中有關(guān)CPA 民事責(zé)任規(guī)定比較薄弱的狀況，當(dāng)務(wù)之急應(yīng)是完善《注冊會計師法》、《獨立審計準則》等有關(guān)獨立審計的法律法規(guī)與《公司法》、《刑法》等法律法規(guī)的銜接和完善。同時，監(jiān)管部門要加強外部監(jiān)管和加大懲戒力度。只有加大懲戒力度才能對違規(guī)分子起到威懾作用。

　　（四）加強注冊會計師的后續(xù)教育。

　　加強對注冊會計師的職業(yè)道德教育，提高注冊會計師的職業(yè)素質(zhì)，對于大多數(shù)的審計項目而言，審計風(fēng)險的識別、估測評價、預(yù)防等大量依靠注冊會計師的職業(yè)判斷。因此必須提高注冊會計師的素質(zhì)要求，對其進行風(fēng)險管理和現(xiàn)代信息技術(shù)培訓(xùn)，培養(yǎng)年輕注冊會計師成為骨干，努力提高這些人員的各項技能。

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