一、審計模式概述

　　審計模式是一定審計環(huán)境下并與之相適應的審計目標、審計計劃、審計準則、審計管理體制和審計機構設置等共同組成的完整體系。審計作為一種技術手段，隨著社會經濟環(huán)境的變化和審計執(zhí)行者對審計活動本質的逐步加深，依次經歷了賬項導向審計模式、制度導向審計模式和風險導向模式這三種模式。

　　制度導向審計又稱內控導向審計。隨著股份有限公司的不斷出現，社會公眾更多關注的是財務報表的公允性、真實性。基于這樣的前提，產生了以評價企業(yè)內部控制為基礎，然后確定實質性測試的性質、時間和范圍，并依此收集審計證據、形成審計意見的制度導向審計模式。

　　制度導向審計模式的重點明確，把企業(yè)內控制度及其執(zhí)行情況作為主要的審計對象，極大地提高了審計抽樣質量?？梢哉f，制度導向審計在保證審計結論具有一定可靠水平的前提下提高了審計工作效率，降低了審計成本，并能夠有效地幫助企業(yè)改善經營管理。

　　風險導向審計模式要求審計人員的審計思維要跳出賬簿，跳出內部控制。風險導向審計模式最顯著的特點是，它立足于對審計風險進行系統(tǒng)的分析和評價，并以此作為出發(fā)點，制定審計策略和與企業(yè)狀況相適應的多樣化審計計劃，將風險考慮貫穿于整個審計過程。

　　二、新舊審計準則體系的審計模式的區(qū)別

　　（一）審計風險模型不同

　　舊審計準則體系的審計模式以“審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險”為審計風險模型。

　　新審計準則體系的審計模式以“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”為審計風險模型?，F代審計風險模型在傳統(tǒng)審計風險模型的基礎上進行了改進，形式上有所簡化。會計報表整體層次風險主要指戰(zhàn)略風險和經營風險，把戰(zhàn)略風險和經營風險融入現代審計模型，可建立一個更全面的審計風險分析框架。

　?。ǘψ詴嫀煹囊蟛煌?/p>

　　舊審計準則體系的審計模式是建立在“無利害關系假設”基礎之上的，使得傳統(tǒng)風險導向的審計方法不對企業(yè)經營風險實施評估程序，對注冊會計師的綜合素質要求不是很高，使得不懂管理知識、行業(yè)知識的注冊會計師也可以進行審計工作。

　　新審計準則體系的審計模式把思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設”上，要求注冊會計師以質疑的態(tài)度評價所獲取審計證據的有效性，并密切關注相互矛盾的審計證據以及對文件或管理當局聲明的可靠性產生懷疑的審計證據。注冊會計師審計的主線始終是對重大錯報風險的識別、評估與應對。注冊會計師不但要掌握一些常用分析工具，還必須要學習現代管理知識和接受行業(yè)的專業(yè)知識培訓。

　?。ㄈ徲嬈瘘c不同

　　在舊審計準則體系的審計模式中，固有風險是指假定不存在相關內部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報或漏報的可能性。傳統(tǒng)風險導向審計方法通過綜合評估固有風險和控制風險以確定實質性測試的范圍、時間和程序。

　　在新審計準則體系的審計模式中，通過綜合評估經營控制風險以確定實質性測試的范圍、時間和程序，其審計起點為企業(yè)的戰(zhàn)略系統(tǒng)及其業(yè)務流程。這種新模式的優(yōu)點是將審計的重心前移到風險評估，這將有利于充分識別和評估會計報表重大錯報的風險，因此，主要針對風險設計實施控制測試和實質性測試程序。

　?。ㄋ模﹥炔靠刂埔夭煌?/p>

　　舊審計準則體系的審計模式下的內部控制是指被審計單位為了保證業(yè)務活動的有效進行，保護資產的安全和完整，發(fā)現、糾正錯誤與防止舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。內部控制要素包括控制環(huán)境、會計系統(tǒng)和控制程序。

　　新審計準則體系的審計模式下的內部控制是指被審計單位為了合理保證財務報告的可靠性、經營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵循，由治理當局、管理當局和其他人員設計和執(zhí)行的政策和程序。內部控制的三要素擴充為五要素，即控制環(huán)境、被審計單位的風險評估過程、與財務報告相關的信息系統(tǒng)和溝通、控制活動和對控制活動的監(jiān)督。

　?。ㄎ澹╋L險評估方式不同

　　舊審計準則體系的審計模式中的風險評估是一種直接的方式，即直接評估重大錯報的概率。

　　新審計準則體系的審計模式是從經營風險評估入手，間接地對審計風險進行評估，因為經營風險越高，審計風險也越大，也就是管理舞弊的可能性越大；并且從經營風險中能更有效地發(fā)現財務報表潛在的重大錯報。此外，會計政策、會計估計的合理性評估也只有從經營風險入手，才能進行正確的評估。

　　三、新舊審計體系審計模式比較分析的啟示

　　（一）依據增值服務合理提高審計收費

　　改良后的風險導向審計模式不僅關注風險，而且對舊的審計模式進行了擴展和延伸。依照改良后風險導向審計的要求會增加事務所的審計成本，但在目前國內各事務所競爭激烈的情況下直接提高審計收費又不可行。解決這種矛盾的途徑可以是，在審計過程中根據企業(yè)的不同情況調整審計程序，讓客戶感到他們獲得了審計以外的很多增值服務。此舉，不僅有助于新審計模式的順利實施，同時，也保證了注冊會計師事務所的執(zhí)業(yè)水準。

　　（二）提高注冊會計師的素質

　　根據改良后風險導向審計模式的要求，注冊會計師應當了解被審計單位及其環(huán)境，不僅要具備會計、審計方面的專業(yè)知識，還要掌握戰(zhàn)略管理、業(yè)績評價、信息系統(tǒng)管理等現代企業(yè)管理方面的知識，具備較高的風險分析水平和職業(yè)判斷能力。在改良后的風險導向審計模式下，注冊會計師需要采用復雜系統(tǒng)的認知模式，從而了解、分析客戶風險管理過程以及客戶控制風險的手段、方法。

　?。ㄈ┩晟品森h(huán)境及監(jiān)管手段

　　從理論上來說，只要當注冊會計師認為審計風險達到可接受的低水平，不會導致巨大的審計風險損失，就可以簽發(fā)審計報告了。這在法律風險較低時很容易產生審計師的道德風險問題。注冊會計師執(zhí)業(yè)的規(guī)范性取決于法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管是否成熟，一個成熟的法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管環(huán)境不僅可以為注冊會計師合法執(zhí)業(yè)起到保護作用，還可以起到監(jiān)督作用。所以，從法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管的改善入手，可以為審計的公正性提供有效地外圍保障。

　?。ㄋ模┦褂貌⑼晟戚o助審計的軟件

　　在改良后的風險導向審計模式中分析性復核程序占據非常重要的地位，而輔助審計軟件的使用在其中發(fā)揮著重要的作用。西方發(fā)達國家大量運用分析性復核程序的條件是輔助審計程序的開發(fā)和運用，它可以直接對數據庫進行加工分析，依據軟件模型自行處理數據，使運用分析性復核程序成為節(jié)約成本的重要手段。

　　（五）關注管理舞弊

　　由于舊的審計模式是由下自上的審計模式，對管理舞弊的關注不到位，而新的審計模式是自上而下的審計模式，所以應當加強對管理舞弊的關注。管理舞弊是指直接由組織管理層實施，突破現有會計規(guī)范，蓄意錯誤呈報、遺漏財務報告中應予披露的內容，或提供虛假會計信息的舞弊行為。管理舞弊的作弊者通常均于事前精心設計，事后極力設法隱瞞，舞弊者的層次越高，越難有效預防與檢查。如果發(fā)現有管理層越過內部控制或存在大筆不合理交易的情況，且具備舞弊動機時，審計師應采用更嚴格的審計標準，以減少審計失敗。