2014年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》知識(shí)點(diǎn)：承租人的會(huì)計(jì)處理

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知識(shí)點(diǎn)：承租人的會(huì)計(jì)處理

一、承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理

1.支付租金的處理

對(duì)經(jīng)營(yíng)租入資產(chǎn)只作備查登記，其會(huì)計(jì)處理主要是解決應(yīng)支付的租金與計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用的關(guān)系。

租金按直線法確認(rèn)為費(fèi)用；如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。

按誰(shuí)受益誰(shuí)分擔(dān)的原則處理。

注意：

2.初始直接費(fèi)用的處理

對(duì)于為租賃發(fā)生的服務(wù)費(fèi)、咨詢(xún)費(fèi)等初始直接費(fèi)用，承租人應(yīng)在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。

3.或有租金的處理

或有租金應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益（財(cái)務(wù)費(fèi)用或銷(xiāo)售費(fèi)用）。

若該或有租金與銷(xiāo)售百分比等掛鉤，則計(jì)入銷(xiāo)售費(fèi)用；若與物價(jià)指數(shù)相掛鉤，則計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。

4.承租人還應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露與經(jīng)營(yíng)租賃有關(guān)的下列事項(xiàng)：

（1）資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個(gè)會(huì)計(jì)年度每年將支付的不可撤銷(xiāo)經(jīng)營(yíng)租賃的最低租賃付款額；

（2）以后年度將支付的不可撤銷(xiāo)經(jīng)營(yíng)租賃最低租賃付款額總額。

二、承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理

涉及的會(huì)計(jì)問(wèn)題有：

初始確認(rèn)；

未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偅?/p>

租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提；

履約成本的會(huì)計(jì)處理；

或有租金的會(huì)計(jì)處理；

租賃期屆滿(mǎn)時(shí)的會(huì)計(jì)處理。

（一）租賃期開(kāi)始日的會(huì)計(jì)處理

1.在租賃期開(kāi)始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。

注意：“未確認(rèn)融資費(fèi)用”屬于負(fù)債類(lèi)科目，是長(zhǎng)期應(yīng)付款的備抵科目，在資產(chǎn)負(fù)債表中作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的抵減項(xiàng)目列示。

2.融資租賃中，承租人初始直接費(fèi)用應(yīng)計(jì)入租入資產(chǎn)的價(jià)值。

3.承租方融資租賃的初始確認(rèn)：

借：固定資產(chǎn)（租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者＋初始直接費(fèi)用）

    未確認(rèn)融資費(fèi)用

    貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款（最低租賃付款額）

        銀行存款（初始直接費(fèi)用）

4.折現(xiàn)率選擇（存在先后順序）：

（1）如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當(dāng)采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率。

租賃內(nèi)含利率：指在租賃開(kāi)始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。

（2）否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃協(xié)議規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。

（3）再則，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。

（二）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?/p>

在采用實(shí)際利率法的情況下，根據(jù)租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)和負(fù)債的入賬價(jià)值基礎(chǔ)不同，融資費(fèi)用分?jǐn)偮实倪x擇也不同。未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮实拇_定具體分為下列幾種情況：

1.以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?/p>

2.以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將合同規(guī)定利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?/p>

3.以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將銀行同期貸款利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?/p>

4.以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為入賬價(jià)值，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算分?jǐn)偮省Ｔ摲謹(jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的折現(xiàn)率。

（三）租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提

承租人應(yīng)對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，主要涉及兩個(gè)問(wèn)題：一是折舊政策；二是折舊期間。

1.折舊政策

對(duì)于融資租入資產(chǎn)，承租人應(yīng)采用與自有固定資產(chǎn)相一致的折舊政策。折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。

折舊基數(shù)：

2.折舊期間

確定租賃資產(chǎn)的折舊期間時(shí)，應(yīng)視租賃協(xié)議的規(guī)定而論。

（四）履約成本的會(huì)計(jì)處理

履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢(xún)和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。

承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。

（五）或有租金的會(huì)計(jì)處理

或有租金是指金額不固定，以時(shí)間長(zhǎng)短以外的其他因素（如銷(xiāo)售量、使用量、物價(jià)指數(shù)等）為依據(jù)計(jì)算的租金。

或有租金實(shí)際發(fā)生時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益。原因：由于或有租金的金額不固定，無(wú)法采用系統(tǒng)合理的方法對(duì)其進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

（六）出租人提供激勵(lì)措施的處理

免租期：應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用及相應(yīng)的負(fù)債；

出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用：承租人應(yīng)將其從租金總額中扣除計(jì)算租金費(fèi)用。

（七）租賃期屆滿(mǎn)時(shí)的會(huì)計(jì)處理

租賃期屆滿(mǎn)時(shí)，承租人通常對(duì)租賃資產(chǎn)的處理有三種情況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購(gòu)。

1.返還租賃資產(chǎn)

租賃期屆滿(mǎn)，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，通常借記“長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”（承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保余值）、“累計(jì)折舊”科目，貸記“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”科目。

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款

    累計(jì)折舊

    貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

2.優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)

如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理。

如果租賃期屆滿(mǎn)時(shí)沒(méi)有續(xù)租，根據(jù)租賃協(xié)議規(guī)定須向出租人支付違約金時(shí)，借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。

3.留購(gòu)租賃資產(chǎn)

在承租人享有優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)的情況下，支付購(gòu)買(mǎi)價(jià)款時(shí)，借記“長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時(shí)，將固定資產(chǎn)從“融資租入固定資產(chǎn)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入有關(guān)明細(xì)科目。

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款

    貸：銀行存款

借：固定資產(chǎn)——自有固定資產(chǎn)

    貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

（八）相關(guān)會(huì)計(jì)信息的列報(bào)與披露

承租人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中，將與融資租賃相關(guān)的長(zhǎng)期應(yīng)付款減去未確認(rèn)融資費(fèi)用的差額，分別長(zhǎng)期負(fù)債和一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債列示。

承租人應(yīng)當(dāng)在附注中披露與融資租賃有關(guān)的下列信息：

1.各類(lèi)租入固定資產(chǎn)的期初和期末原價(jià)、累計(jì)折舊額；

2.資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個(gè)會(huì)計(jì)年度每年將支付的最低租賃付款額以及以后年度將支付的最低租賃付款額總額；

3.未確認(rèn)融資費(fèi)用的余額，以及分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用所采用的方法。