2020《資產(chǎn)評估相關(guān)知識》應(yīng)試指導(dǎo)考點詳解（第二講02）

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【考點詳解】【經(jīng)典例題】

一、存貨的內(nèi)容

存貨包括原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品、周轉(zhuǎn)材料和委托代銷商品等。

二、 存貨的初始計量

（一） 外購存貨的成本

存貨的采購成本＝ 購買價款＋相關(guān)稅費＋運輸費＋裝卸費＋保險費＋其他可歸屬于存貨采購成本的費用

（二） 加工取得的存貨成本

１、自制存貨

自制存貨的成本由采購成本、加工成本，以及使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本構(gòu)成，如直接材料、 直接人工、制造費用和其他成本等。

２、委托外單位加工的存貨

委托外單位加工完成的存貨，計入存貨成本的內(nèi)容包含：

（１）一定計入所收回的委托加工物資成本的三項內(nèi)容：①實際耗用的原材料或者半成品成本；②加工費； ③運雜費。

（２）不一定計入所收回的委托加工物資成本的兩項內(nèi)容：①消費稅：委托加工物資在收回后將用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，則加工環(huán)節(jié)的消費稅應(yīng)記入“ 應(yīng)交稅費———應(yīng)交消費稅” 科目的借方；委托加工物資在收回后將直接用于銷售的（ 預(yù)計售價低于或等于受托方計稅價格），則加工環(huán)節(jié)的消費稅，應(yīng)計入委托加工物資成本。②增值稅進項稅額。

（三） 其他方式取得的存貨成本

１、投資者投入存貨

應(yīng)當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

２、盤盈的存貨

應(yīng)當按其重置成本作為入賬價值。

（四） 不計入存貨成本的相關(guān)費用

（１）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費用，應(yīng)計入當期損益（ 管理費用、 營業(yè)外支出）。

（２）除在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費用外，采購入庫后發(fā)生的儲存費用，應(yīng)計入當期損益。

（３）企業(yè)采購用于廣告營銷活動的特定商品或服務(wù)所發(fā)生的支出應(yīng)計入當期損益（ 銷售費用）。

三、存貨發(fā)出計價方法

企業(yè)可以采用先進先出法、移動加權(quán)平均法、月末一次加權(quán)平均法和個別計價法確定其所發(fā)出存貨的成本。但企業(yè)不得采用后進先出法確定其發(fā)出存貨的成本。

１先進先出法

先進先出法是假設(shè)先購入的存貨先發(fā)出（ 銷售或耗用），從而對所發(fā)出的存貨進行計價。采用先進先出法計量存貨成本，在物價持續(xù)上升時，發(fā)出存貨成本低，當期利潤會高估；期初存貨成本低，期末存貨成本高，最后會高估企業(yè)存貨價值（ 物價持續(xù)下降時則會低估企業(yè)存貨價值和當期利潤）。

２移動加權(quán)平均法

移動加權(quán)平均法是指每次進貨以后，根據(jù)庫存數(shù)量及其總成本計算出新的平均單位成本，并根據(jù)此平均單位成本計算隨后發(fā)出商品的成本。如再有進貨，則再次計算出新的平均單位成本。

存貨單位成本＝（原有存貨實際成本＋本次進貨實際成本）÷（ 原有存貨數(shù)量＋本次進貨數(shù)量）

本次發(fā)出存貨成本＝ 本次發(fā)貨數(shù)量×本次發(fā)貨前存貨單位成本月末庫存存貨成本＝  月末庫存存貨數(shù)量×月末存貨單位成本這種方法計算得到的結(jié)果比較客觀， 但工作量大， 比較繁瑣。３ 月末一次加權(quán)平均法

月末一次加權(quán)平均法，是指以本月各批進貨數(shù)量和月初數(shù)量為權(quán)數(shù)，去除本月進貨成本和月初成本總和，計算出存貨的加權(quán)平均單位成本，從而計算出本月發(fā)出存貨及月末存貨的成本。

存貨單位成本＝［ 期初庫存存貨的實際成本＋∑（ 本月各批進貨的實際單位成本×本月各批進貨的數(shù)量）］ ／ （ 月初庫存存貨數(shù)量＋本月各批進貨數(shù)量之和）

本月發(fā)出存貨的成本＝ 本月發(fā)出存貨的數(shù)量×存貨單位成本

本月月末庫存存貨的成本＝ 月末庫存存貨的數(shù)量×存貨單位成本

月末一次加權(quán)平均法只在月末一次計算加權(quán)平均單價，核算工作比較簡單，且在物價波動時，對存貨成本的分攤較為折中。但這種方法由于計算加權(quán)平均單價并確定存貨的發(fā)出成本和結(jié)存成本的工作集中在期末。所以平時無法從有關(guān)存貨賬簿中提供發(fā)出和結(jié)存存貨的單價和金額，不利于對存貨成本的日常管理。

四、存貨按實際成本計價的核算

１、會計科目

企業(yè)應(yīng)設(shè)置“ 原材料”“ 在途物資” 等科目，相關(guān)科目的金額以實際成本計價。

2、賬務(wù)處理

（１）購入材料。

①貨款已付或開出，承兌商業(yè)匯票， 料已入庫：

借：原材料［ 購買價款＋相關(guān)稅費＋運輸費＋裝卸費＋保險費］

       應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（ 進項稅額）［ 可以抵扣的增值稅進項稅額］

       貸： 銀行存款／ 其他貨幣資金／ 應(yīng)付票據(jù)

【指點迷津】 如果款未付，料已入庫，則貸方一般為“ 應(yīng)付賬款” 科目。

②款已付或開出、 承兌商業(yè)匯票， 發(fā)票賬單已到、 材料未到或未驗收入庫。

借： 在途物資［ 單到料未到］

        應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（ 進項稅額）［ 可以抵扣的增值稅進項稅額］

        貸： 銀行存款／ 其他貨幣資金／ 應(yīng)付票據(jù)

③料已到、發(fā)票賬單未到，期末暫估入賬。

借： 原材料［ 暫估價值］

貸： 應(yīng)付賬款———暫估應(yīng)付賬款

下月月初做相反會計分錄予以沖回：

借： 應(yīng)付賬款———暫估應(yīng)付賬款

        貸： 原材料

④貨款已經(jīng)預(yù)付，材料尚未驗收入庫。預(yù)付款項時：

借： 預(yù)付賬款

        貸： 銀行存款

入庫時：

借： 原材料

        應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（ 進項稅額）

        貸： 預(yù)付賬款

補付貨款：

借： 預(yù)付賬款

        貸： 銀行存款

（２）發(fā)出原材料。

①生產(chǎn)經(jīng)營領(lǐng)用材料：

借： 生產(chǎn)成本［ 生產(chǎn)車間領(lǐng)用］

        制造費用［ 車間管理部門領(lǐng)用］

        管理費用［ 行政管理部門領(lǐng)用］

        銷售費用［ 銷售部門領(lǐng)用］

        貸： 原材料

②出售材料：

借： 其他業(yè)務(wù)成本

        貸： 原材料

按售價確認其他業(yè)務(wù)收入的分錄略。

③委托外單位加工而發(fā)出材料：

借： 委托加工物資

        貸： 原材料

五、存貨按計劃成本計價的核算

計劃成本法下，材料的收發(fā)及結(jié)存均按照計劃成本計價。

１、應(yīng)設(shè)置的會計科目

企業(yè)應(yīng)設(shè)置“ 原材料”“ 材料采購”“ 材料成本差異” 等科目。

其中，“ 材料成本差異” 科目核算企業(yè)采用計劃成本進行日常核算的材料計劃成本與實際成本的差額。借方登記已入庫材料的超支差異（ 實際大于計劃） 和發(fā)出材料負擔(dān)的節(jié)約差異；貸方登記已入庫材料的節(jié)約差異（ 實際小于計劃） 和發(fā)出材料負擔(dān)的超支差異。

２、賬務(wù)處理

（１）購入時：

借： 材料采購［ 實際成本］

        應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（ 進項稅額）［ 可以抵扣的增值稅進項稅額］

        貸： 銀行存款／ 其他貨幣資金／ 應(yīng)付賬款／ 應(yīng)付票據(jù)

對于尚未收到發(fā)票賬單的收料憑證，月末應(yīng)按計劃成本暫估入賬，借記“ 原材料” 等科目，貸記“ 應(yīng)付賬款—暫估應(yīng)付賬款” 科目，下月月初，用紅字予以沖回，借記“ 原材料” 科目（ 紅字），貸記“ 應(yīng)付賬款—暫估應(yīng)付賬款” 科目（ 紅字）。

（２）入庫時：

借： 原材料［ 計劃成本］

        貸： 材料采購［ 實際成本］

                材料成本差異［ 節(jié)約差異； 如果是超支差異， 在借方反映］

（３）發(fā)出原材料：

借： 生產(chǎn)成本［ 生產(chǎn)車間領(lǐng)用］

        制造費用［ 車間管理部門領(lǐng)用］

        管理費用［ 行政管理部門領(lǐng)用］ 

        銷售費用［ 銷售部門領(lǐng)用］

        其他業(yè)務(wù)成本［ 出售材料結(jié)轉(zhuǎn)成本］

        委托加工物資［ 發(fā)出委托外單位加工的材料］ 

        貸： 原材料

                材料成本差異［ 結(jié)轉(zhuǎn)超支差異， 如果是結(jié)轉(zhuǎn)節(jié)約差異， 則在借方反映］

（４）材料成本差異的相關(guān)計算：

發(fā)出材料應(yīng)負擔(dān)的成本差異應(yīng)當按期（ 月） 分攤，不得在季末或年末一次計算。發(fā)出材料應(yīng)負擔(dān)的成本差異， 除委托外部加工發(fā)出材料可按期初成本差異率計算外，應(yīng)使用當期的實際差異率；期初成本差異率與本期成本差異率相差不大的，也可按期初成本差異率計算。

計算方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。材料成本差異率的計算公式如下：

本期材料成本差異率＝ （ 期初結(jié)存材料的成本差異＋本期驗收入庫材料的成本差異） ÷（ 期初結(jié)存材料的計劃成本＋本期驗收入庫材料的計劃成本） ×１００％

期初材料成本差異率＝ 期初結(jié)存材料的成本差異÷期初結(jié)存材料的計劃成本×１００％ 

發(fā)出材料應(yīng)負擔(dān)的成本差異＝ 發(fā)出材料的計劃成本×材料成本差異率

如果企業(yè)按期初材料成本差異率分攤本期的材料成本差異， 則適用如下公式：

期初材料成本差異率＝ 期初結(jié)存材料的成本差異÷期初結(jié)存材料的計劃成本×１００％

發(fā)出材料應(yīng)負擔(dān)的成本差異＝ 發(fā)出材料的計劃成本×期初材料成本差異率

年度終了， 企業(yè)應(yīng)對材料成本差異率進行核實調(diào)整。

六、 存貨期末計量原則及可變現(xiàn)凈值的確定

（一） 存貨的期末計量原則

資產(chǎn)負債表日，存貨應(yīng)當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當按其差額計提存貨跌價準備，計入當期損益。

（二） 可變現(xiàn)凈值的確定方法

可變現(xiàn)凈值是指在日常活動中，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額。存貨的可變現(xiàn)凈值由存貨的估計售價、至完工時將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用和估計的相關(guān)稅費等內(nèi)容構(gòu)成。

（１）產(chǎn)成品、商品等直接用于出售的商品存貨，其可變現(xiàn)凈值為：可變現(xiàn)凈值＝ 估計售價－估計銷售費用和相關(guān)稅費

（２）需要經(jīng)過加工的材料存貨，需要判斷：

①用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應(yīng)當按照成本（ 材料的成本） 計量；

②產(chǎn)品價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，該材料應(yīng)當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低（ 材料的成本與材料的可變現(xiàn)凈值孰低） 計量。其可變現(xiàn)凈值為：

可變現(xiàn)凈值＝ 該材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計售價－至完工估計將要發(fā)生的成本－產(chǎn)成品估計銷售費用和相關(guān)稅費

（三） 可變現(xiàn)凈值中估計售價的確定方法

（１）為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨， 其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當以合同價格為基礎(chǔ)計算。

（２）企業(yè)持有的同一項存貨的數(shù)量多于銷售合同或勞務(wù)合同訂購數(shù)量的，應(yīng)分別確定其可變現(xiàn)凈值并與其相對應(yīng)的成本進行比較，分別確定存貨跌價準備的計提或轉(zhuǎn)回金額。超出合同部分的存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當以一般銷售價格為基礎(chǔ)計算。

【指點迷津】 簽訂合同的用合同價格，沒有簽訂合同的用市場價格。

（四） 存貨跌價準備的賬務(wù)處理

１存貨計提減值

（１）“ 存貨跌價準備” 科目期末余額＝存貨成本－可變現(xiàn)凈值。

（２）資產(chǎn)減值損失＝ “ 存貨跌價準備” 科目期末余額－期初余額＋借方發(fā)生額。

借： 資產(chǎn)減值損失

        貸： 存貨跌價準備

２存貨跌價準備轉(zhuǎn)回

以前減記存貨價值的影響因素消失時，企業(yè)應(yīng)轉(zhuǎn)回相關(guān)的存貨跌價準備。轉(zhuǎn)回的金額以將存貨跌價準備的余額沖減至零為限。

借： 存貨跌價準備

        貸： 資產(chǎn)減值損失

３存貨跌價準備的結(jié)轉(zhuǎn)

企業(yè)計提了存貨跌價準備，如果其中有部分存貨已經(jīng)銷售，則企業(yè)在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時，應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)已對其計提的存貨跌價準備。

借： 存貨跌價準備

        貸： 主營業(yè)務(wù)成本其他業(yè)務(wù)成本

七、存貨盤盈、 盤虧或毀損的會計處理

（一） 存貨盤存方法

存貨盤存方法包括定期盤存制和永續(xù)盤存制。

定期盤存制是指在每一會計期間結(jié)束時，對存貨進行實地盤點以確定存貨數(shù)量，再乘以其單位價格，計算出期末存貨價值的方法。此種方法下，平時只記錄存貨購進的數(shù)量和金額，不記錄減少的數(shù)量和金額，期末通過實地盤點，確定存貨的實際結(jié)存數(shù)量。即通過“ 期初結(jié)存＋ 本期購入－期末結(jié)存＝ 本期發(fā)出” 的公式計算本期該項存貨耗用或銷售的數(shù)量及成本。

優(yōu)點： 核算工作比較簡單。

缺點： 容易把在計量、收發(fā)、保管中產(chǎn)生的差錯，甚至浪費、非法盜用等，全部計入銷售成本或耗用成本，同時不便于對存貨進行隨時控制。

永續(xù)盤存制是指對存貨的收入、發(fā)出按種類、品名等在平時逐筆或逐日在明細賬中進行連續(xù)登記，并隨時算出結(jié)存數(shù)量的方法。此種方法以賬面記錄為依據(jù)，計算當期發(fā)出成本和期末結(jié)存成本，并仍需對存貨進行定期或不定期的實地盤點，以保證賬實相符。

優(yōu)點： 能夠通過賬面記錄及時反映存貨的增減變動及結(jié)存情況，并有利于對存貨的控制，也為正確計算生產(chǎn)和銷售成本提供了基礎(chǔ)。

缺點： 核算工作量較大。

（二） 盤盈存貨的成本

盤盈的存貨應(yīng)按其重置成本作為入賬價值，并通過“ 待處理財產(chǎn)損溢” 科目進行會計處理，按管理權(quán)限報經(jīng)批準后沖減當期管理費用。

（三） 存貨發(fā)生的盤虧或毀損

先作為待處理財產(chǎn)損溢進行核算，再按管理權(quán)限報經(jīng)批準后，根據(jù)造成存貨盤虧或毀損的原因，分別以下情況進行處理：

（１）屬于計量收發(fā)差錯和管理不善等原因造成的存貨短缺的，應(yīng)將凈損失計入管理費用。

凈損失＝ 短缺的存貨的成本－殘料價值－可以收回的保險賠償－過失人賠償

（２）屬于自然災(zāi)害等非常原因造成的存貨毀損的，應(yīng)將凈損失計入營業(yè)外支出。

凈損失＝ 毀損的存貨的成本－處置收入（ 如殘料價值） －可以收回的保險賠償－過失人賠償

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