郭老師：長期股權(quán)投資權(quán)益法核算歸納

　　郭建華老師與大家探討中級會計(jì)實(shí)務(wù)學(xué)習(xí)問題>>

　　中級會計(jì)實(shí)務(wù)的內(nèi)容與注冊比較，內(nèi)容多，有深度。長期股權(quán)投資權(quán)益法核算核算方法歸納：

　　長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，應(yīng)當(dāng)分別“成本”、“損益調(diào)整”、“其他權(quán)益變動”進(jìn)行明細(xì)核算。

　　1.“成本”明細(xì)科目的會計(jì)處理

　　（1）長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整已確認(rèn)的初始投資成本。

　　（2）長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，該部分差額，借“長期股權(quán)投資—成本”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。

　　2.“損益調(diào)整”明細(xì)科目的會計(jì)核算

　　（1）根據(jù)被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤或經(jīng)調(diào)整的凈利潤計(jì)算應(yīng)享有的份額

　　借：長期股權(quán)投資— 損益調(diào)整

　　　　貸：投資收益

　　注意問題：

　?、俅_認(rèn)投資損益時，應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈損益進(jìn)行調(diào)整后加以確定。即以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時的公允價值為基礎(chǔ)計(jì)算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對被投資單位凈利潤的影響。相對于被投資單位已計(jì)提的折舊額、攤銷額之間存在差額的，應(yīng)按其差額對被投資單位凈損益進(jìn)行調(diào)整，并按調(diào)整后的凈損益和持股比例計(jì)算確認(rèn)投資損益。在進(jìn)行有關(guān)調(diào)整時，應(yīng)當(dāng)考慮重要性項(xiàng)目。

　　②內(nèi)部交易的抵銷

　　投資企業(yè)在采用權(quán)益法確認(rèn)投資收益時，應(yīng)抵銷與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益。該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易既包括順流交易也包括逆流交易。其中順流交易是指投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)，逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)。當(dāng)該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資方或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價值中時，相關(guān)的損益在計(jì)算確認(rèn)投資損益時應(yīng)予抵銷。

　　逆流交易：

　　對于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)的逆流交易，存在未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨(dú)立第三方出售），投資企業(yè)在采用權(quán)益法計(jì)算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應(yīng)予抵銷。投資企業(yè)對外編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對長期股權(quán)投資及包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的資產(chǎn)賬面價值進(jìn)行調(diào)整，抵銷有關(guān)資產(chǎn)賬面價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，相應(yīng)調(diào)整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的長期股權(quán)投資。

　　[例題]甲企業(yè)于20×7年1月取得乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?。假定甲企業(yè)取得該項(xiàng)投資時，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬面價值相同。20×7年8月，乙公司將其成本為300萬元的某商品以500萬元的價格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日，甲企業(yè)仍未對外出售該存貨。乙公司20×7年實(shí)現(xiàn)凈利潤為1600萬元。

　　甲公司在按照權(quán)益法確認(rèn)應(yīng)享有乙公司20×7年凈損益時，應(yīng)進(jìn)行以下會計(jì)處理：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 [1600-（500-300）×20%]280

　　　　貸：投資收益                                         280

　　或者：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 （1600×20%）3 20

　　　　貸：投資收益                                 3 20

　　借：投資收益                   （200×20%）40

　　　　貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整                    40

　　進(jìn)行上述處理后，投資企業(yè)有子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，因該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)持有存貨的賬面價值當(dāng)中，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行以下調(diào)整：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整                 40

　　　　貸：存貨                                     40

　　假定在2008年，甲企業(yè)將該商品對外部獨(dú)立的第三方出售，因該部分內(nèi)部交易損益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，甲企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司2008年凈損益時，應(yīng)考慮將原來未確認(rèn)的該部分內(nèi)部交易損益計(jì)入投資收益，即應(yīng)在考慮其他因素計(jì)算確定的投資收益基礎(chǔ)上調(diào)整增加40萬元。

　　[例題]甲企業(yè)于2008年1月取得乙公司20%的有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?，假定甲企業(yè)取得該投資時， 取得投資時被投資單位時僅有一項(xiàng)無形資產(chǎn)的公允價值與賬面價值不相等，除此以外，其他可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與公允價值相等。該無形資產(chǎn)原值為1500萬元，已計(jì)提折舊500萬元，乙公司預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線法攤銷；甲公司預(yù)計(jì)該無形資產(chǎn)公允價值為2000萬元，甲公司預(yù)計(jì)剩余使用年限為5年，凈殘值為零，按照直線法攤銷。2008年8月，乙公司將其成本為600萬元的商品以1000萬元的價格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)取得商品作為存貨，至2008年資產(chǎn)負(fù)債表日，甲企業(yè)仍未對外出售該存貨，乙公司2008年實(shí)現(xiàn)的凈利潤為3200萬元。不考慮所得稅影響。 2008年記入“長期股權(quán)投資—損益調(diào)整”科目的金額為（）。

　　A.610              B.510

　　C.640              D.700

　　[答案]B

　　[解析]

　　借：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整  [3200-400-（2000/5-1500/10）]×20％＝510

　　　　貸：投資收益                                               510

　　順流交易：

　　對于投資企業(yè)向其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)的順流交易，在該交易存在未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨(dú)立第三方出售），投資企業(yè)在采用權(quán)益法計(jì)算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應(yīng)抵銷該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響。

　　[例題]（例7-15）甲企業(yè)持有乙公司有表決權(quán)股份20%，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊憽?0×7年，甲公司將其賬面價值為300萬元的商品以500萬元的價格出售給乙公司。至20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品尚未對外部獨(dú)立第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項(xiàng)投資時，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司20×7年凈利潤為1000萬元。

　　采用權(quán)益法計(jì)算確認(rèn)投資損益時甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會計(jì)處理為：

　　借：長期股權(quán)投資————損益調(diào)整 {[1000-（500-300） ]×20%}160

　　　　貸：投資收益                                       160

　　甲企業(yè)如需編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)在個別報(bào)表已確認(rèn)投資損益的基礎(chǔ)上進(jìn)行以下調(diào)整：

　　借：營業(yè)收入（500×20%）            100

　　　　貸：營業(yè)成本（300×20%）             60

　　　　　　投資收益                         40

　　應(yīng)當(dāng)說明的是，投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的無論順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關(guān)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失不應(yīng)予以抵銷。

　　（2）被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時

　　自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過已經(jīng)確認(rèn)的投資收益，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價值。被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤超過已經(jīng)確認(rèn)的損益調(diào)整的部分應(yīng)視同投資成本的收回，沖擊長期股權(quán)投資的賬面價值。

　　借：應(yīng)收股利

　　　　貸：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整[未超過已經(jīng)確認(rèn)的損益調(diào)整的部分]

　　　　　　長期股權(quán)投資—成本  [差額]

　　[例題]A公司于2008年1月2日以銀行存款9000萬元取得B公司40％的股權(quán)，采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資，2008年1月1日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為20000萬元，取得投資時被投資單位時僅有一項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價值與賬面價值不相等，除此以外，其他可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與公允價值相等。該固定資產(chǎn)原值為2000萬元，已計(jì)提折舊400萬元，B公司預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線法計(jì)提折舊；A公司預(yù)計(jì)該固定資產(chǎn)公允價值為4000萬元，A公司預(yù)計(jì)剩余使用年限為8年，凈殘值為零，按照直線法計(jì)提折舊。雙方采用的會計(jì)政策、會計(jì)期間相同，無內(nèi)部交易。2008年度B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤為1000萬元。

　?。?）2008年1月2日投資時

　　借：長期股權(quán)投資—成本     9000

　　　　貸：銀行存款                                    9000

　　9000＞20000×40％＝8000

　?。?）2008年度B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤為1000萬元。假定雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易

　　調(diào)整后的凈利潤=1000-（4000÷8-2000÷10）=700

　　借：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整      700×40％＝280

　　　　貸：投資收益                               280

　?。?）如果2009年B公司宣告發(fā)放股利600萬元。

　　借：應(yīng)收股利    600×40％＝240

　　　　貸：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整      240

　　如果2009年B公司宣告發(fā)放股利800萬元。

　　借：應(yīng)收股利    800×40％＝320

　　　　貸：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整      700×40％＝280

　　　　　　長期股權(quán)投資—成本           100×40％＝40

　?。?）投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。

　　企業(yè)存在其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益項(xiàng)目以及負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的情況下，在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行處理：

　?、贈_減長期股權(quán)投資的賬面價值。

　　②如果長期股權(quán)投資的賬面價值不足以沖減的，應(yīng)當(dāng)以其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益賬面價值為限繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長期權(quán)益的賬面價值。

　　③在進(jìn)行上述處理后，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期投資損失。

　　除上述情況，仍未確認(rèn)的應(yīng)分擔(dān)的被投資單位的損失，應(yīng)在賬外備查登記

　　被投資單位發(fā)生虧損：

　　借：投資收益

　　　　貸：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整

　　　　　　長期應(yīng)收款

　　　　　　預(yù)計(jì)負(fù)債

　　被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按與上述順序相反的順序處理，減記已確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面余額、恢復(fù)長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認(rèn)投資收益。

　　3.“其他權(quán)益變動”明細(xì)科目的會計(jì)處理

　　投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值并計(jì)入所有者權(quán)益。

　　在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，企業(yè)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，借記或貸記“長期股權(quán)投資—其他權(quán)益變動”科目，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目。

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郭建華