2009年備考CPA《會計(jì)》系列總結(jié)-第5章（03）

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[第05章]03　長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量之權(quán)益法

　　一、長期股權(quán)投資核算方法的選擇

　　權(quán)益法是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。這個(gè)定義的理解非常重要，從定義中可以看出權(quán)益法和成本法處理最根本的不同點(diǎn)在于權(quán)益法要根據(jù)被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，而成本法則不需要做這樣的處理。

　　投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，即對合營企業(yè)投資及對聯(lián)營企業(yè)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

　　二、權(quán)益法的核算

　　權(quán)益法核算的基本路線是：“投資時(shí)→持有期間→處置時(shí)”的核算。

　?。ㄒ唬┩顿Y時(shí)的核算

　　1.確定初始投資成本

　　長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算下，初始投資成本的確定與成本法下非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資一樣，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

　　（1）支付現(xiàn)金的，以支付的長期股權(quán)投資的購買價(jià)款、直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出作為初始成本。

　?。?）發(fā)行權(quán)益性證券的，以發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始成本，不包括應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤（應(yīng)作為應(yīng)收股利處理）以及為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機(jī)構(gòu)的手續(xù)費(fèi)、傭金等與發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的費(fèi)用（該部分費(fèi)用應(yīng)在權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券溢價(jià)收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤）。

　?。?）投資者投入的長期股權(quán)投資，以投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議不公允的除外。

　?。?）以債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資以《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》中的有關(guān)規(guī)定確定。

　　初始投資成本金額確定以后，不考慮其他實(shí)質(zhì)上對被投資企業(yè)形成控制的因素，通過下表來判斷采用成本法還是權(quán)益法核算：

　　2.初始投資成本的調(diào)整

　?。?）初始投資成本＞享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　借：長期股權(quán)投資——成本（實(shí)際支付的價(jià)款）

　　　　應(yīng)收股利（享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）

　　　　貸：銀行存款等

　?。?）初始投資成本＜享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，差額計(jì)入營業(yè)外收入。

　　借：長期股權(quán)投資——成本（被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×持股比例）

　　　　應(yīng)收股利（享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）

　　　　貸：銀行存款等（支付的全部價(jià)款）

　　　　　　營業(yè)外收入（差額）

　?。ǘ┏钟衅陂g的核算

　　1.確認(rèn)權(quán)益

　?。?）被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈損益

　　應(yīng)考慮以下因素的影響適當(dāng)調(diào)整凈損益：

　　1）被投資單位采用的會計(jì)政策及會計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)按照投資企業(yè)的會計(jì)政策及會計(jì)期間對被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。

　　2）以取得投資時(shí)被投資單位的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時(shí)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的金額等對被投資單位凈利潤的影響。

　　3）投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵銷

　?、倌媪鹘灰祝和顿Y企業(yè)←聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)（即聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)）

　　投資企業(yè)在個(gè)別報(bào)表中做如下分錄：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整　[被投資方實(shí)現(xiàn)的凈利潤－（資產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）]×持股比例

　　　　貸：投資收益　　　[被投資方實(shí)現(xiàn)的凈利潤－（資產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）]×持股比例

　　在投資企業(yè)存在子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況下，應(yīng)當(dāng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行以下調(diào)整：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整　?。ㄙY產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）×持股比例

　　　　貸：存貨　　　?。ㄙY產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）×持股比例

　　[理解]以教材[例5-12]為參考，甲企業(yè)于2007年1月取得乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜緦?shí)施重大影響。假定甲企業(yè)取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。2007年8月，乙公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價(jià)格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至2007年的資產(chǎn)負(fù)債表日，甲企業(yè)仍未對外出售該存貨。乙公司2007年實(shí)現(xiàn)凈利潤為3200萬元。假定不考慮所得稅因素。

　　甲公司在按照確認(rèn)應(yīng)享有乙公司2007年凈損益時(shí)，應(yīng)將乙公司的凈利潤調(diào)整為2800萬元（3200－400），進(jìn)行以下會計(jì)處理：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　[3200-（1000-600）×20%]560

　　　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　560

　　進(jìn)行上述處理后，投資企業(yè)有子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，因該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)持有的存貨的賬面價(jià)值當(dāng)中，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，進(jìn)行以下調(diào)整：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 80

　　　　貸：存貨（400×20％） 80

　　將答案中的兩筆分錄進(jìn)行合并變成下面的分錄：

　　借：長期股權(quán)投資————損益調(diào)整      640（3200×20%）

　　　　貸：投資收益                     560（3200-400）×20%

　　　　　　存貨                         80（1000-600） ×20%

　　按《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——投資》投資方應(yīng)按享有的被投資方的凈利潤調(diào)整長期股權(quán)投資——損益調(diào)整，所以長期股權(quán)投資——損益調(diào)整=3200×20%=640萬，又因?yàn)楸绢}中是乙公司把存貨銷售給甲公司，內(nèi)部銷售收入為1000萬，成本為600萬，內(nèi)部銷售增加乙公司的利潤1000-600=400萬，那么現(xiàn)確認(rèn)的投資收益的金額為（3200-400）×20%.

　　這里在計(jì)算投資收益時(shí)減掉400萬是有原因的，假設(shè)現(xiàn)不減400萬，那么投資方確認(rèn)的投資收益是3200×20%=640萬，同時(shí)聯(lián)企業(yè)在編制合并會計(jì)報(bào)表不納入合并范圍，那么內(nèi)部交易可以增加投資收益80萬，這樣一來我國上市公司就可以利用這個(gè)技術(shù)手段進(jìn)行大量的與聯(lián)營企業(yè)之間進(jìn)行交易，從而達(dá)到把會計(jì)利潤做大，增加公司資產(chǎn)和凈利潤來粉飾會計(jì)報(bào)表的目的。為了防止上市公司利用這一技術(shù)手段進(jìn)行造假，財(cái)政部發(fā)布《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號》在第七條中要求對于內(nèi)部交易損益進(jìn)行抵銷，這樣一來上市公司利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)整母公司的個(gè)別會計(jì)報(bào)表這個(gè)漏洞就被堵住了。所以通過上面的分錄就可以解決母公司資產(chǎn)負(fù)債表中多確認(rèn)損益調(diào)整80萬元以及多確認(rèn)的存貨80萬元的問題（因這樣調(diào)整后資產(chǎn)總額并沒有增加，又不違背權(quán)益法的原理）。但是上面的分錄是由正常的會計(jì)分錄和調(diào)整分錄組成的，所以我們在日常的會計(jì)核算時(shí)要把上面的分錄分開。則變成下面的分錄：

　　借：長期股權(quán)投資————損益調(diào)整　　560[（3200-400）×20%]

　　　　貸：投資收益            　　　　560

　　上面的分錄是甲公司也就是母公司把內(nèi)部交易的因素扣除了在個(gè)別會計(jì)報(bào)表中確認(rèn)的分錄。

　　甲公司也就是母公司在編制合并會計(jì)報(bào)表的時(shí)調(diào)整分錄為：

　　借：長期股權(quán)投資　　80

　　　　貸：存貨　　　　　　80

　　通過上面的這筆分錄加上原來甲公司也就是母公司原來個(gè)別會計(jì)報(bào)中的分錄就可以有效防止上市公司利用交聯(lián)交易把母公司的個(gè)別會計(jì)報(bào)表資產(chǎn)和利潤做大。

　　假定在2008年，甲企業(yè)將該商品以1000萬元的價(jià)格對外部獨(dú)立第三方出售，因該部分內(nèi)部交易損益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，甲企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司2008年凈損益時(shí)，應(yīng)考慮將原未確認(rèn)的該部分內(nèi)部交易損益計(jì)入投資損益，即應(yīng)在考慮其他因素計(jì)算確定的投資損益基礎(chǔ)上調(diào)整增加80萬元。

　?、陧樍鹘灰祝和顿Y企業(yè)→聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)（即投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)）

　　投資企業(yè)在個(gè)別報(bào)表中做如下分錄：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整　[被投資方實(shí)現(xiàn)的凈利潤－（資產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）]×持股比例

　　　　貸：投資收益　　　[被投資方實(shí)現(xiàn)的凈利潤－（資產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）]×持股比例

　　投資企業(yè)如需編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)容交易損益應(yīng)進(jìn)行以下調(diào)整：

　　借：營業(yè)收入　?。ㄊ蹆r(jià)×持股比例）

　　　　貸：營業(yè)成本　　（成本×持股比例）

　　　　　　投資收益　?。ú铑~）

　　[理解]以教材[例5-13]為參考，甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜旧a(chǎn)經(jīng)營決策實(shí)施重大影響。2007年，甲公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價(jià)格出售給乙企業(yè)，至2007年的資產(chǎn)負(fù)債表日，該批存貨尚未對外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司2007年實(shí)現(xiàn)凈利潤為2000萬元。假定不考慮所得稅因素。

　　甲企業(yè)在該項(xiàng)交易中實(shí)現(xiàn)利潤400萬元，其中80萬元（400×20%）是針對本企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)的權(quán)益份額，在采用權(quán)益法計(jì)算確認(rèn)投資損益時(shí)應(yīng)予抵銷，即甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會計(jì)處理為：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　[（2000－400）×20%]320

　　　　貸：投資收益　　　320

　　甲企業(yè)如需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對該未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部交易損益應(yīng)在個(gè)別報(bào)表已確認(rèn)投資損益的基礎(chǔ)上進(jìn)行以下調(diào)整：

　　借：營業(yè)收入　?。?000×20%） 200

　　　　貸：營業(yè)成本　?。?00×20%） 120

　　　　　　投資收益 　　　　　　　　80

　　將答案中的兩筆分錄合并起來變成下面的分錄：

　　借：長期股權(quán)投資————損益調(diào)整　　　320

　　　　營業(yè)收入　　　　　　　　　　　200

　　　　貸：營業(yè)成本　　　　　　　　　　　120

　　　　　　投資收益　　　　　　　　　　　400（2000×20%）

　　這里投資收益按2000來計(jì)算而沒有扣除400萬元是有原因的，因?yàn)樵谀媪鹘灰字幸夜句N售給甲公司，所以乙公司利用關(guān)聯(lián)交易增加了利潤400萬，因此是要減掉的；而在順流交易中是甲公司銷售給乙公司，此時(shí)乙公司的利潤沒有增加，所以現(xiàn)在計(jì)算投資收益就直接用2000來計(jì)算的。

　　上面分錄中借記“營業(yè)收入200”和貸記“營業(yè)成本120”也是有原因的。假設(shè)我們不作這樣的調(diào)整，那由于乙企業(yè)不納入合并范圍，那么甲公司就可以大量往乙公司銷售存貨這樣就會增加收入和成本進(jìn)而增加甲公司的個(gè)別會計(jì)報(bào)表中的凈利潤從而達(dá)到增加利潤的目的，這樣一來就可以避免出現(xiàn)ST（公司經(jīng)營連續(xù)二年虧損）或PT（停止任何交易，價(jià)格清零，等待退市）現(xiàn)象。為了防止上市公司利潤這一手段造假，所以需要把甲公司銷售給乙公司的收入和成本調(diào)整掉，這樣一來甲公司個(gè)別會計(jì)報(bào)表中內(nèi)部銷售利潤就被抵銷了。由于上面的這筆分錄是由正確常的會計(jì)分錄和調(diào)整分錄組成的，所以我們在日常的會計(jì)核算時(shí)要把上面的分錄分開。則變成下面的分錄：

　　借：長期股權(quán)投資————損益調(diào)整　　320[（2000-400）×20%]

　　　　貸：投資收益　　　　　　　　　320

　　在編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)作下面的調(diào)到分錄

　　借：營業(yè)收入　　　　　　200（1000×20%）

　　　　貸：營業(yè)成本　　　　　　120（1000×20%）

　　　　　　投資收益　　　　　　80

　　現(xiàn)在全面分析：逆流交易是站在投資收益角度來處理，如果不調(diào)整投資收益母公司可以增加其個(gè)別會計(jì)報(bào)表中的凈利潤，上市公司可以通過增加投資收益作假來調(diào)整增加凈利潤；順流交易是占在母公司的收入與成本的角度來處理的，如果不調(diào)整收入和成本那么就會使用母公司個(gè)別會計(jì)報(bào)表中的收入和成本增加，從而增加凈利潤，上市公司就可以通過增加收入和成本來調(diào)整增加凈利潤達(dá)到造假的目的。

　?。?）發(fā)生超額虧損

　　投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。

　　其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，通常是指長期應(yīng)收項(xiàng)目。比如，企業(yè)對被投資單位的長期債權(quán)，該債權(quán)沒有明確的清收計(jì)劃、且在可預(yù)見的未來期間不準(zhǔn)備收回的，實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位的凈投資。

　　在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行處理：

　?、贈_減長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

　　借：投資收益

　　　　貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

　?、陂L期股權(quán)投資的賬面價(jià)值不足以沖減的，應(yīng)當(dāng)以其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益賬面價(jià)值為限繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長期應(yīng)收項(xiàng)目等的賬面價(jià)值。

　　借：投資收益

　　　　貸：長期應(yīng)收款

　?、劢?jīng)過上述處理，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期投資損失。

　　借：投資收益

　　　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債

　　除上述情況仍未確認(rèn)的應(yīng)分擔(dān)被投資單位的損失，應(yīng)在賬外備查登記。

　　被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按與上述順序相反的順序處理，即：

　　借：預(yù)計(jì)負(fù)債

　　　　長期應(yīng)收款

　　　　長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

　　　　貸：投資收益

　　[例題·計(jì)算分析題]甲公司2007年持有乙公司40%的權(quán)益性資本采用權(quán)益法核算，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為2000萬元。甲公司另有一項(xiàng)對乙公司的長期應(yīng)收款500萬元，該債權(quán)在未來期間不準(zhǔn)備收回。乙公司2007年12月31日確認(rèn)虧損3000萬元。2008年乙公司繼續(xù)虧損4000萬元，假定取得投資時(shí)乙公司各資產(chǎn)公允價(jià)值等于賬面價(jià)值，雙方采用的會計(jì)政策、會計(jì)期間相同，作出甲公司的會計(jì)處理。

　　2007年12月31日

　　借：投資收益          1200

　　　　貸：長期股權(quán)投資－損益調(diào)整   1200

　　2008年12月31日

　　借：投資收益          　　　　　1300

　　　　貸：長期股權(quán)投資－損益調(diào)整　　　800

　　長期應(yīng)收款　　　　　　　　　500

　?。?）取得現(xiàn)金股利或利潤

　　借：應(yīng)收股利　?。ū煌顿Y方宣告分配的現(xiàn)金股利或利潤×持股比例）

　　　　貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整（已確認(rèn)損益調(diào)整）

　　　　　　　　　　　　——成本（取得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認(rèn)損益調(diào)整的部分）

　?。?）被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動

　　被投資單位出凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動常見的情況有：

　?、僖蛟鲑Y擴(kuò)股而增加的資本溢價(jià)；

　?、谝蚩晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)公允價(jià)值變動形成的資本公積；

　?、垡蜃杂玫姆康禺a(chǎn)轉(zhuǎn)為以公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的差額形成的資本公積等。

　　借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動（除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動額×持股比例）

　　　　貸：資本公積——其他資本公積

　　或相反分錄。

　?。?）股票股利的處理

　　被投資單位分派的股票股利，投資企業(yè)不做賬務(wù)處理，但應(yīng)于除權(quán)日注明所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。

　　[注]被投資單位分派股票股利投資企業(yè)的處理：

　　借：利潤分配——轉(zhuǎn)作股本的股利

　　　　貸：股本

　　2.期末計(jì)提減值

　?、侔闯杀痉ê怂愕?、在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資的減值——按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》有關(guān)規(guī)定確定其可收回金額和應(yīng)予計(jì)提的減值準(zhǔn)備；

　?、趯ψ庸?、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的投資，應(yīng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》的規(guī)定確定其可收回金額和應(yīng)予計(jì)提的減值準(zhǔn)備；

　　賬務(wù)處理

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　　　貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

　　注：上述有關(guān)長期股權(quán)投資的減值準(zhǔn)備在提取以后，均不允許轉(zhuǎn)回。

　?。ㄈ┨幹脮r(shí)的核算

　　借：銀行存款（實(shí)際收到的金額）

　　　　長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

　　　　貸：長期股權(quán)投資（賬面余額）

　　　　　　投資收益（差額，或借記）

　　借：資本公積——其他資本公積（出售股權(quán)對應(yīng)的原計(jì)入資本公積的部分）

　　　　貸：投資收益

　　[例題·計(jì)算分析題]（1）2007年11月1日，東方公司與甲股份有限公司（以下簡稱甲公司）簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議。該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議規(guī)定：東方公司收購甲公司持有A公司股份總額的30%，收購價(jià)格為270萬元，收購價(jià)款于協(xié)議生效后以銀行存款支付；該股權(quán)協(xié)議生效日為2007年12月31日。

　　該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議于2007年12月25日分別經(jīng)東方公司和甲公司臨時(shí)股東大會審議通過，并依法報(bào)經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)。

　?。?）2008年1月1日，A公司股東權(quán)益總額為800萬元，其中股本為400萬元，資本公積為100萬元，未分配利潤為300萬元（均為2007年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤）。

　?。?）2008年1月1日，A公司董事會提出2007年利潤分配方案。該方案如下：按實(shí)現(xiàn)凈利潤的10%提取法定盈余公積；不分配現(xiàn)金股利。對該方案進(jìn)行會計(jì)處理后，A公司股東權(quán)益總額仍為800萬元，其中股本為400萬元，資本公積為100萬元，盈余公積為30萬元，未分配利潤為270萬元。假定2008年1月1日，A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為800萬元。假定取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額不具重要性。

　?。?）2008年1月1日，東方公司以銀行存款支付收購股權(quán)價(jià)款270萬元，并辦理了相關(guān)的股權(quán)劃轉(zhuǎn)手續(xù)。

　?。?）2008年5月1日，A公司股東大會通過2007年度利潤分配方案。該分配方案如下：按實(shí)現(xiàn)凈利潤的10%提取法定盈余公積；分配現(xiàn)金股利200萬元。

　?。?）2008年6月5日，東方公司收到A公司分派的現(xiàn)金股利。

　　（7）2008年6月12日，A公司因長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)核算確認(rèn)資本公積80萬元。

　?。?）2008年度，A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤400萬元。

　?。?）2009年5月4日，A公司股東大會通過2008年度利潤分配方案。該方案如下：按實(shí)現(xiàn)凈利潤的10%提取法定盈余公積；不分配現(xiàn)金股利。

　?。?0）2009年度，A公司發(fā)生凈虧損200萬元。

　?。?1）2009年12月31日，東方公司對A公司投資的預(yù)計(jì)可收回金額為272萬元。

　?。?2）2010年1月5日，東方公司將其持有的A公司股份全部對外轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價(jià)款250萬元，相關(guān)的股權(quán)劃轉(zhuǎn)手續(xù)已辦妥，轉(zhuǎn)讓價(jià)款已存入銀行。假定東方公司在轉(zhuǎn)讓股份過程中沒有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)。

　　要求：

　?。?）確定東方公司收購A公司股權(quán)交易中的“股權(quán)轉(zhuǎn)讓日”；

　?。?）編制東方公司上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)有關(guān)的會計(jì)分錄。

　?。ù鸢钢械慕痤~單位用萬元表示）

　　[答案]

　?。?）東方公司收購A公司股權(quán)交易中的“股權(quán)轉(zhuǎn)讓日”為 2008年1月l日。

　?。?）

　?、俳瑁洪L期股權(quán)投資——成本　　　　270

　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　270

　　東方公司初始投資成本270萬元大于應(yīng)享有A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額240萬元（800×30%），東方公司不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　?、诮瑁簯?yīng)收股利　　　　　　　　　　　　60（200×30%）

　　　　貸：長期股權(quán)投資——成本　　　　60

　?、劢瑁恒y行存款　　　　　　　　　　　　60

　　　　貸：應(yīng)收股利　　　　　　　　　　　　60

　?、芙瑁洪L期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動　　24（80×30%）

　　　　貸：資本公積—其他資本公積　　　　　24

　?、萁瑁洪L期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　120（400×30%）

　　　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　120

　?、藿瑁和顿Y收益　　　　　　　　　　　　60（200×30%）

　　　　貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　60

　　2009年12月31日，長期股權(quán)投資的賬面余額=270-60+24+120-60=294（萬元），因可收回金額為272萬元，所以應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備22萬元。

　?、呓瑁嘿Y產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　22

　　　　貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備——A公司　　　22

　?、嘟瑁恒y行存款　　　　　　　　　　　　250

　　　　長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備—A公司　　　　　22

　　　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　22

　　　　貸：長期股權(quán)投資——成本　　　　　　　　　　　210

　　　　　　　　　　　——損益調(diào)整　　　　　　　　　60

　　　　　　　　　　　——其他權(quán)益變動　　　　　　　24

　　借：資本公積—其他資本公積 　　　　　　24

　　　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　 　　24

　　[識記要點(diǎn)]

　?、偻顿Y企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，對合營企業(yè)投資及對聯(lián)營企業(yè)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

　?、陂L期股權(quán)投資的減值準(zhǔn)備在提取以后，均不允許轉(zhuǎn)回。

　?、鄄捎脵?quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他權(quán)益變動而計(jì)入資本公積的金額，在處置時(shí)亦應(yīng)一并結(jié)轉(zhuǎn)。

　?、鼙煌顿Y單位分派的股票股利，投資企業(yè)不做賬務(wù)處理，但應(yīng)于除權(quán)日注明所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。

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