2009年備考CPA《會計》系列總結(jié)-第5章（02）

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[第05章]02　長期股權(quán)投資的后續(xù)計量之成本法

　　一、長期股權(quán)投資核算方法的選擇

　　長期股權(quán)投資的核算方法分為成本法和權(quán)益法兩種，在新準(zhǔn)則下，不考慮其他實(shí)質(zhì)上對被投資企業(yè)形成控制的因素的情況下，我們可以通過下表來選擇：

　　二、對子公司的核算采用成本法而不是權(quán)益法的原因

　　按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》要求，對子公司的核算應(yīng)采用成本法，這主要是基于兩點(diǎn)考慮：

　?。?）是與合并財務(wù)報表準(zhǔn)則的規(guī)定相協(xié)調(diào)；按照合并報表準(zhǔn)則的要求，母公司需要將其所能夠控制的子公司都納入合并報表中，在這種情況下，在編制合并財務(wù)報表的時候是把子公司的資產(chǎn)和負(fù)債都并入，這種情況下，由子公司的生產(chǎn)經(jīng)營活動所實(shí)現(xiàn)的凈利潤以及所反映的資產(chǎn)增值已經(jīng)反映在資產(chǎn)當(dāng)中，從合并報表的角度來考慮，合并報表所體現(xiàn)的是實(shí)質(zhì)上的權(quán)益法。在這種情況下，對子公司的長期股權(quán)投資采用成本法核算原則上可以避免信息重復(fù)。

　　（2）可以避免在子公司實(shí)際宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤之前，母公司墊付資金發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤的情況。

　　（3）是與現(xiàn)行國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定相協(xié)調(diào)。

　　三、成本法的核算

　　1.初始投資或追加投資時：

　　借：長期股權(quán)投資（初始投資成本或追加投資時的成本）

　　　　貸：銀行存款等

　　2.當(dāng)被投資單位宣告分配現(xiàn)金股利或利潤時：

　　①如果是投資當(dāng)年取得投資以前年度的現(xiàn)金股利或利潤，按以下公式計算：

　　★投資企業(yè)投資年度享有的投資收益＝投資當(dāng)年被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益×投資企業(yè)持股比例×（當(dāng)年投資持有月份÷全年月份）

　　★應(yīng)沖減初始投資成本的金額＝被投資單位分派的利潤或現(xiàn)金股利×投資企業(yè)的持股比例－投資企業(yè)投資當(dāng)年應(yīng)享有的投資收益

　　借：應(yīng)收股利（被投資單位分派的利潤或現(xiàn)金股利×投資企業(yè)的持股比例）

　　　　貸：投資收益（投資企業(yè)投資年度享有的投資收益）

　　　　　　長期股權(quán)投資（應(yīng)沖減初始投資成本的金額）

　　一般情況下，投資企業(yè)在取得投資當(dāng)年自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為投資成本的收回。

　?、诔杀痉ㄏ氯〉猛顿Y以后年度的現(xiàn)金股利或利潤，按以下公式計算：

　　★應(yīng)沖減的初始投資成本的金額＝[投資后至本年末（或本期末）止被投資單位分配的現(xiàn)金股利或利潤－投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益]×投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本

　　★應(yīng)確認(rèn)的投資收益=投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利－應(yīng)沖減初始投資成本的金額

　　借：應(yīng)收股利（被投資方宣告分配的現(xiàn)金股利或利潤×持股比例）

　　　　貸：投資收益

　　　　　　長期股權(quán)投資（或借記）

　　這個公式如何理解呢？我們來把這個公式變一下形：

　　應(yīng)沖減的初始投資成本的金額＝[投資后至本年末（或本期末）止被投資單位分配的現(xiàn)金股利或利潤×投資企業(yè)的持股比例－投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益×投資企業(yè)的持股比例]－投資企業(yè)已沖減的初始投資成本

　　“投資后至本年末（或本期末）止被投資單位分配的現(xiàn)金股利或利潤×投資企業(yè)的持股比例”是按照持股比例計算的“實(shí)得股利”，“投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益×投資企業(yè)的持股比例”是按照持股比例計算的“應(yīng)得股利”，差額部分就是得到的“清算性股利”的余額，注意這里計算出來的是應(yīng)沖減的初始投資成本的金額的余額，還要減去以前“投資企業(yè)已沖減的初始投資成本”才是當(dāng)期應(yīng)沖減或恢復(fù)的初始投資成本。

　　所謂清算性股利就是本身企業(yè)按照持股比例只能享有企業(yè)“應(yīng)得股利”的部分，但是現(xiàn)在“實(shí)得股利”的股利比“應(yīng)得股利”大，那么就要把差額作為初始投資成本的收回，相反，如果“實(shí)得股利”的股利比“應(yīng)得股利”小，就要把沖減的投資成本進(jìn)行恢復(fù)，要注意的是這個恢復(fù)的部分要以原來已經(jīng)沖減的初始投資成本為限。

　　[例題·計算題]正保公司于2007年初對A公司投資，以200000元購入A公司有表決權(quán)資本的15%（A公司為非上市公司）并準(zhǔn)備長期持有，對A公司無重大影響。

　　當(dāng)年5月4日，A公司宣告發(fā)放2006年的現(xiàn)金股利50000元。

　　2007年A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤50000元；

　　2008年5月10日A公司宣告發(fā)放2007年現(xiàn)金股利40000元，2008年A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤20000元；

　　2009年5月6日A公司宣告發(fā)放2008年現(xiàn)金股利45000元，2009年A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤6000元。

　　2010年5月3日A公司宣告發(fā)放2009年現(xiàn)金股利5000元，2010年A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤30000元。

　　要求：計算正保公司各年應(yīng)確認(rèn)的投資收益并編制有關(guān)會計分錄。

　　[答案]

　?。?）2007年1月1日：

　　借：長期股權(quán)投資　　200000

　　　　貸：銀行存款　　　　200000

　?。?）2007年5月4日沖減投資成本：

　　借：應(yīng)收股利　　7500（50000×15%）

　　　　貸：長期股權(quán)投資　　　　　7500

　?。?）2008年5月10日發(fā)放2007年現(xiàn)金股利：

　　應(yīng)沖減的初始投資成本的金額＝（投資后至本年末（或本期末）止被投資單位分配的現(xiàn)金股利或利潤-投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益）-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本=（50000+40000-50000）×15%-7500=-1500（元）

　　應(yīng)確認(rèn)的投資收益=投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利－應(yīng)沖減初始投資成本的金額=40000×15%-（－1500）=7500（元）

　　借：應(yīng)收股利　　　　6000（40000×15%）

　　　　長期股權(quán)投資　　1500

　　　　貸：投資收益　　　　7500

　　（4）2009年5月6日發(fā)放2008年現(xiàn)金股利：

　　應(yīng)沖減的初始投資成本的金額=（50000+40000+45000-50000-20000）×15%-（7500-1500）=3750（元）

　　應(yīng)確認(rèn)的投資收益=45000×15%-3750=3000（元）

　　借：應(yīng)收股利　　6750（45000×15%）

　　　　貸：長期股權(quán)投資　　3750

　　　　　　投資收益　　　　3000

　?。?）2010年5月3日發(fā)放2009年現(xiàn)金股利：

　　應(yīng)沖減的初始投資成本的金額=（50000+40000+45000+5000-50000-20000-6000）×15%-（7500-1500+3750）=-150（元）

　　應(yīng)確認(rèn)的投資收益＝5000×15%-（-150）=900（元）

　　借：應(yīng)收股利　　　　750（5000×15%）

　　　　長期股權(quán)投資　　150

　　　　貸：投資收益　　　　900

　　[解析]

　　對于成本法下被投資方宣告分配現(xiàn)金股利或利潤時的處理，本題也可以按照下面表格的思路來計算應(yīng)沖減的初始投資成本和應(yīng)確認(rèn)的投資收益：

　　用這種方法要比用教材上的公式來計算要方便和快捷很多。

　　[識記要點(diǎn)]

　?、僖话闱闆r下，成本法下投資企業(yè)取得投資當(dāng)年自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為投資成本的收回。

　?、诓豢紤]其他情況，對子公司和共同控制、重大影響以下的長期股權(quán)投資采用成本法核算。

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