外商投資企業(yè)設立銷售分公司若干稅收問題解析
為了適應業(yè)務發(fā)展需要，占領市場，擴大產(chǎn)品市場份額，及時、便利地為客戶服務，許多外商投資企業(yè)在全國范圍內(nèi)設立銷售分公司。
根據(jù)總、分公司的業(yè)務特點，下面是我們在日常管理中經(jīng)常遇到的一些問題，如何理解和處理這些問題是做好這項工作的關鍵所在。
一、總公司將貨物發(fā)送給銷售分公司的收入確定問題
目前總公司向銷售分公司發(fā)送用于銷售的貨物收入確認時間不同，有的總公司在貨物移送的同時開具發(fā)票；有的發(fā)出貨物時不開發(fā)票只出具出庫單，待產(chǎn)品銷售以后再給分公司開具發(fā)票；更有甚者總公司是一般納稅人根本不開發(fā)票給銷售分公司，銷售分公司為小規(guī)模納稅人，總公司抵扣進項稅額，但不繳納增值稅，而銷售稅金僅為4％，這是典型的偷稅行為。針對上述三種情況，有的公司是因為對政策不清晰導致的錯誤行為，筆者認為對此情況應明確概念。
根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條第（三）項之規(guī)定設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除外這種行為視同銷售貨物；第三十三條第（七）款之規(guī)定上述視同銷售行為，為貨物移送的當天。據(jù)此第一種做法是正確的。
會計分錄為：
借：應收賬款
貸：產(chǎn)品銷售收入應交稅金——應交增值稅銷項稅金
銷售分公司的對應賬戶為：
借：庫存商品應交稅金——應交增值稅進項稅金
貸：應付賬款
第二種情況如果簽訂委托代銷合同，委托其他納稅人代銷貨物，收入確認原則為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天。這種做法是可行的。如果沒有代銷合同，總公司發(fā)出貨物應當補稅罰款。
二、銷售分公司幾種運營方式稅收確認
（一）企業(yè)所屬機構間移送貨物征否增值稅的認定
例：外資企業(yè)某標準件有限公司，為了便于銷售，在各地設立了分支機構，派幾個人負責管理并銷售這些貨物，總公司通過資金結算網(wǎng)絡在各地以總公司的名義開立賬戶與客戶結算，派駐人員費用開支及銷售發(fā)票的開具和貨款收回均由總公司負責。請問該分公司是否做銷售業(yè)務處理？在當?shù)囟悇諜C關繳納稅款？
國稅發(fā)[1998]137號《國家稅務總局關于企業(yè)所屬機構間移送貨收增值稅問題的通知》對實行統(tǒng)一核算的企業(yè)所屬機構間移送貨物是否按《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條視同銷售貨物行為的第（三）項所稱的用于銷售，是指受貨機構發(fā)生以下情形之一的經(jīng)營行為：1、向購貨方開具發(fā)票；2、向購貨方收取貨款。受貨機構的貨物移送行為有上述兩項情形之一的，應當向所在地稅務機關繳納增值稅；未發(fā)生上述兩項情形的之一的，則應由總機構統(tǒng)一繳納增值稅。如果受貨機構只就部分貨物向購買方開具發(fā)票或收取貨款，則應當區(qū)別不同情況計算并分別向總機構所在地或分支機構所在地繳納稅款。國稅函[2002]802號《國家稅務總局關于納稅人以資金結算網(wǎng)絡方式收取貨款增值稅納稅地點問題的通知》中規(guī)定：納稅人以總機構的名義在各地開立賬戶，通過資金結算網(wǎng)絡在各地向購貨方收取貨款，由總機構直接向購貨方開具發(fā)票的行為，不具備《國家稅務總局關于企業(yè)所屬機構間移送貨物征收增值稅問題的通知》規(guī)定的受貨機構向購貨方開具發(fā)票、向購貨方收取貨款兩種情形之一，其取得的應稅收入應當在總機構所在地繳納增值稅。
根據(jù)上述文件表述標準件有限公司的銷售行為應該在總公司所在地繳納增值稅。
?。ǘ┢戒N行為及返利資金的增值稅有關規(guī)定
同樣以某標準件有限公司為例，為了便于銷售，在各地設立了分支機構，派幾個人負責管理并銷售這些貨物，分公司在當?shù)囟悇諜C關領取發(fā)票并收取款項，該標準件有限公司以分公司經(jīng)銷價或高于經(jīng)銷價的價格將貨物銷售給分公司，分公司再以進貨成本或低于進貨成本的價格進行銷售，生產(chǎn)企業(yè)則以返還利潤等方式彌補分公司的進銷差價損失。該分公司由于銷項稅額小于進項稅額，在當?shù)囟悇諜C關“零”納稅。
根據(jù)國稅發(fā)[1997]167號《國家稅務總局關于平銷行為征收增值稅問題的通知》中規(guī)定，該標準件有限公司的行為屬于平銷行為。據(jù)調(diào)查，在平銷活動中，生產(chǎn)企業(yè)彌補商業(yè)企業(yè)進銷差價損失的方式主要有以下幾種：一是生產(chǎn)企業(yè)通過返還資金方式彌補商業(yè)企業(yè)的損失，如有的對商業(yè)企業(yè)返還利潤，有的向商業(yè)企業(yè)投資等。二是生產(chǎn)企業(yè)通過贈送實物或以實物投資方式彌補商業(yè)企業(yè)的損失。已發(fā)現(xiàn)有些生產(chǎn)企業(yè)贈送實物或商業(yè)企業(yè)進銷此類實物不開發(fā)票不記帳，以此來達到偷稅的目的。目前，平銷行為基本上發(fā)生在生產(chǎn)企業(yè)和商業(yè)企業(yè)之間，但有可能進一步在生產(chǎn)企業(yè)與生產(chǎn)企業(yè)之間、商業(yè)企業(yè)與商業(yè)企業(yè)之間的經(jīng)營活動中出現(xiàn)。平銷行為不僅造成地區(qū)間增值稅收入非正常轉移，而且具有偷、避稅因素，給國家財政收入造成損失。為堵塞稅收漏洞，自1997年1月1日起，凡增值稅一般納稅人，無論是否有平銷行為，因購買貨物而從銷售方取得的各種形式的返還資金，均應依所購貨物的增值稅稅率計算應沖減的進項稅金，并從其取得返還資金當期的進項稅金中予以沖減。
計算公式：當期應沖減進項稅金＝當期取得的返還資金×所購貨物適用的增值稅稅率（當期取得的返還資金應換算成不含稅金額）。
《國家稅務總局關于增值稅一般納稅人平銷行為征收增值稅問題的批復》規(guī)定與總機構實行統(tǒng)一核算的分支機構從總公司取得的日常開資、電話費、租金等資金，不應視為返利收入。
因此該銷售分公司應就總公司返還利潤扣除必要的費用，按上述公式計算在當期的進項稅金中予以沖減。
分錄如下：
借：庫存商品（銀行存款）
應交稅金-增值稅進項稅額轉出
貸：產(chǎn)品銷售成本
（三）外商投資企業(yè)銷售分公司所得稅稅率適用問題
國稅發(fā)[1997]49號《國家稅務總局關于外商投資企業(yè)分支機構適用所得稅稅率問題的通知》對外商投資企業(yè)設在我國境內(nèi)不同稅率地區(qū)的分支機構，如何依照《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱稅法）確定適用稅率的有關問題，根據(jù)稅法第五條、第七條和稅法實施細則第七十一條的法規(guī)，對上述問題應區(qū)別以下情況處理：
1、外商投資企業(yè)設在我國境內(nèi)的從事產(chǎn)品生產(chǎn)、商品貿(mào)易、服務等業(yè)務的分支機構，其生產(chǎn)經(jīng)營所得應適用該分支機構所在地同類業(yè)務企業(yè)適用的企業(yè)所得稅稅率，由其總機構匯總繳納所得稅。
2、外商投資企業(yè)在我國境內(nèi)生產(chǎn)產(chǎn)品及銷售自產(chǎn)產(chǎn)品，不論是否通過設立銷售機構進行銷售及銷售機構核算方式如何，其生產(chǎn)銷售自產(chǎn)產(chǎn)品的利潤均應按產(chǎn)品實際生產(chǎn)機構所在地適用的企業(yè)所得稅稅率，由其總機構匯總計算繳納所得稅。
假設該外資標準件有限公司，目前處在免稅期，而其銷售分公司的外商投資企業(yè)所得稅稅率為30%，如果該公司屬于文件中所說的第一種情況，分公司應納所得稅=應納稅所得額*30%（不享受免稅），匯總總公司（總公司所得稅額為免稅）統(tǒng)一繳納。
如果該公司屬于文件中所說的第二種情況，在我國境內(nèi)生產(chǎn)產(chǎn)品及銷售自產(chǎn)產(chǎn)品，分公司將利潤總額一并匯總總公司申報并享受免稅待遇。
?。ㄋ模╀N售分公司的管理費列支問題
根據(jù)國家稅務總局《總機構提取管理費稅前扣除審批辦法》（國稅發(fā)〔1996〕177號）第一條和國家稅務總局《關于總機構提取管理費稅前扣除審批辦法的補充通知》（國稅函〔1999〕136號）第一條，以及國家稅務總局《關于進一步加強總機構提取管理費稅前扣除審批管理的通知》（國稅函〔2005〕115號）第一條第（一）項的規(guī)定，凡具備法人資格和綜合管理職能，并且為下屬分支機構和企業(yè)提供管理服務又無固定經(jīng)營收入來源的總機構才可以申請?zhí)崛』蚍謹偣芾碣M。其總機構必須同時符合以下三個條件：“（一）具備法人資格并辦理稅務登記；（二）總機構對所屬企業(yè)和分支機構人事、財務、資金、計劃、投資、經(jīng)營決策實行統(tǒng)一管理；（三）總機構無固定性或經(jīng)常性收入或者雖有固定性或經(jīng)常性收入，但不足管理費支出的?！绷硗夥謹偪倷C構管理費的下屬企業(yè)在納稅申報進行稅前扣除管理費時，應附送有權審批的稅務機關審批管理費的批復文件（復印件），總機構和分攤管理費的多數(shù)企業(yè)不在同一地區(qū)，且提取管理費的總額達到或超過1000萬元的，由國家稅務總局審批?？倷C構和分攤管理費的多數(shù)企業(yè)在同一地區(qū)，且提取管理費總額低于1000萬元的，由總機構所在地省級稅務機關審批。未經(jīng)稅務機關審批同意，或者不能提供有權審批的稅務機關審批管理費的批復文件（復印件）的，其分攤的總機構管理費不得在稅前扣除。
根據(jù)國家稅務總局《關于進一步加強總機構提取管理費稅前扣除審批管理的通知》（國稅函〔2005〕115號）第一條第（三）項的規(guī)定，總機構提取并在稅前扣除的管理費，應向所有全資的下屬企業(yè)（包括微利企業(yè)、虧損企業(yè)和享受減免稅企業(yè)）按其總收入的同一比例進行分攤，不得在各企業(yè)間調(diào)劑稅前扣除的分攤比例和數(shù)額。國家稅務總局《關于總機構提取管理費稅前扣除審批辦法的補充通知》（國稅函〔1999〕136號）第二條第（二）項的規(guī)定，按比例提取管理費的，原則上不能超過銷售收入的2%.三、納稅義務發(fā)生時間的確認問題《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第十五條規(guī)定繳納企業(yè)所得稅和地方所得稅，按年計算，分季預繳。季度終了后十五日內(nèi)預繳；年度終了后五個月內(nèi)匯算清繳，多退少補。
國稅函[2004]66號《國家稅務總局關于2003年度外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅匯算清繳工作有關問題的通知》第五款規(guī)定，嚴格預繳制度。即“按季預繳、年終匯算清繳、多退少補”的原則，因此，總公司應要求各地銷售分公司按四個季度上報匯總，以便總公司及時按稅法要求在當?shù)仡A繳外企所得稅。
以上是外商投資企業(yè)設立銷售分公司涉及稅收的幾個關鍵性問題，只要我們正確掌握、理解稅收政策和財務方面的概念，分析總、分公司之間的關系，就會在經(jīng)營過程中正確貫徹執(zhí)行國家的稅收政策，做好稅收籌劃，管理好企業(yè)。