簡介：由于我國正處于計劃經濟體制向現(xiàn)代市場經濟體制轉軌類型的過渡時期，政府對注冊會計師行業(yè)的過度干預等原因使得審計尋租成為可能，而制度的缺陷又使這種可能變成現(xiàn)實。審計尋租造成社會經濟資源的浪費，阻礙了注冊會計師行業(yè)的發(fā)展，應從制度創(chuàng)新等方面對其進行扼制，使尋租者不能為，不敢為。

　　尋租理論的思想最早萌芽于1967年塔洛克（Tullock）的一篇論文《關稅、壟斷和偷竊的福利成本》，但作為一個理論概念則是由克魯格（A.O.Krueger）在1974年發(fā)表的《尋租社會的政治經濟學》一文中提出來的，它從一個全新的角度，將經濟學的研究范圍從生產性的尋利活動（profit—seeking activities）擴展到非生產性的尋租活動（rent—seeking activities）；從資源在生產領域的配置問題擴展到資源在生產和非生產領域之間的配置問題；將人們追求新增經濟利益的行為和追求既得經濟利益的行為區(qū)分開來，所以經過短短幾十年的時間，尋租理論已取得了長足的發(fā)展，其理論影響力已遍及經濟學的各個分支，并為其它學科提供了新的研究思路。會計就是其中一個例子，目前用尋租理論來解釋和分析某些會計現(xiàn)象已取得的成果主要有國內會計準則制定權的尋租活動（呂博，2000），美國會計準則制定權變遷中的尋租活動（林鐘高，2001）等，而用尋租理論來分析和研究我國審計方面的文章很少，本文試圖對我國審計尋租問題進行研究，需要說明的是，本文所指審計主要指的是社會獨立審計。

　　一、審計尋租的涵義

　　在給審計尋租下定義之前，首先要明白什么是尋租。在有關尋租理論的文獻中，尋租有多種定義。塔洛克早在1967年對壟斷租下個一個定義，在他看來，尋租是人們?yōu)榱双@得壟斷或取得政府其他庇護而從事的活動。布坎南把尋租定義為人們憑借政府保護進行的尋求財富轉移而造成的浪費資源的活動。?？颂m德和托里遜把尋租描述為“壟斷性活動”或爭取政府庇護，以逃避競爭，并取得壟斷租金，還把尋租描述為憑借政府批準達到壟斷權來取得收益。從這些定義中，我們不難發(fā)現(xiàn)，尋租的概念主要用來描述那些由于政府干預而導致的市場扭曲使得既得的經濟利益在不同主體之間進行再分配的非生產性活動。到了后來，巴格瓦蒂（Bhagwati，1982）提出“直接的非生產性尋求利益活動”（Directly unproductive profit.，簡稱Dup），即通過從事直接非生產性活動而獲得利潤的方法，將尋租這類活動擴大到更廣的范圍，本文所指的尋租活動就是指Dup活動。

　　在弄清了尋租概念后 ，我們可以將審計尋租定義為：審計人員通過非生產性手段使社會既得經濟利益從其他主體轉向本主體的行為。理解這個概念要把握兩點：

　　1、這里的審計人員不單純是指注冊會計師，還包括會計師事務所。

　　2、定義涵蓋的意思是審計人員通過非生產性手段如向有關部門官員行賄，游說，施壓以及低價攬客和削價競爭，給予被審單位回扣，與被審單位管理層合謀欺詐投資者等取得了國有企業(yè)審計、上市公司審計、證券期貨審計資格以及獲得一般審計業(yè)務聘約，從而使社會既得經濟利益從其他主體轉向本主體的行為，并且這種行為是一種浪費社會經濟資源，導致社會福利損失的行為。

　　二、審計尋租產生原因

　　根據(jù)尋租理論，尋租活動發(fā)生至少要同時符合兩個條件，一是要有未被界定的公共領域——“租”的存在，二是要看取得租金的難易程度。

　　1、未被界定的公共領域——“租”的存在。

　　以布坎南、塔洛克為首的尋租理論的公共選擇學派認為，租金是政府干預和管制的結果，政府的干預與管制導致社會資源配置鏈條中出現(xiàn)的“公共領域”，于是通過非生產性手段對“公共領域”租金流攫取的尋租活動便會隨影而至。產權理論則認為產權關系的模糊性才是產生租的深層根源，而政府干預和管制不過是產權關系模糊的外在表現(xiàn)形式而已，如果產權關系不明晰，公共區(qū)域太大，交易成本很高，人們會發(fā)現(xiàn)爭取公共領域的利益比進行生產活動更有利可圖，尋租問題便出現(xiàn)了。

　　就審計而言，我國正處于計劃經濟向市場經濟轉軌的過程中，也即市場經濟不完善的條件下（包括審計市場），政府對注冊會計師行業(yè)的過度干預，地區(qū)分割造成的壟斷，注冊會計師行業(yè)競爭混亂以及產權關系不明晰等情況構成了我國審計租金的來源。

　　首先，我國的經濟體制改造選擇了一種漸進的方式，在由傳統(tǒng)的計劃經濟體制向現(xiàn)代市場經濟體制轉軌變型的過渡時期中，必然存在著一個雙重體制并存的階段，由于“雙軌”體制的并存，形成了雙軌價差、利差等政策差，從而產生了巨額的租金以及為獲取租金而展開的尋租活動。我國會計師事務所改制就明顯帶有“雙軌”的特征，從80年代會計師事務所和審計事務所分別隸屬于財政部和審計機關，到1995年中國注冊審計師協(xié)會與原中國注冊會計師協(xié)會聯(lián)合，直至目前對全國6千多家事務所進行脫鉤改制，就明顯帶有“雙軌”的痕跡?，F(xiàn)在脫鉤改制以后，會計師事務所盡管已完成與原單位形式上的脫鉤，但其千絲萬縷的關系不是一朝一夕能夠切斷，這就為會計師事務所尋租提供了巨大的空間。

　　其次，政府對注冊會計師行業(yè)過度干預也為審計尋租提供了可能。政府對注冊會計師行業(yè)干預表現(xiàn)在政府某些部門通過行政指令或暗示劃定注冊會計師承攬業(yè)務的范圍，造成行業(yè)壟斷如國有企業(yè)審計、上市公司審計、金融企業(yè)審計就是交由某些審計單位完成。再比如，在證券市場上，早期的對事務所的區(qū)別對待表現(xiàn)在證券期貨業(yè)務許可證上。從1992年開始，證監(jiān)會和財政部或審計署根據(jù)事務所的規(guī)模，經營情況等指標來決定哪些事務所具備期貨業(yè)務審計資格，在當時，那些獲得期貨業(yè)務審計資格的事務所誰能保證他們在獲得此資格的時候沒有進行尋租呢？

　　再者審計市場的地區(qū)分割造成的壟斷為審計尋租提供了可能。在我國證券市場上，大量的上市公司選擇了本地的事務所為其提供審計服務，審計市場存在地區(qū)分割的現(xiàn)象。正如產品市場的地區(qū)分割削弱了市場的競爭程度一樣，審計市場的地區(qū)分割也造成了審計行業(yè)的壟斷，從而為審計尋租提供了可能。在大部分上市公司中，國有股占主導地位，尤其是地方政府控制著主要的股權，本著“肥水不流外人田”的原則，這些地方政府控制下的上市公司更傾向于選擇本地事務所，而外地事務所要想進入到本地區(qū)執(zhí)業(yè)，尋租便是一種便利的途徑。

　　此外，注冊會計師行業(yè)競爭混亂也為審計尋租提供了可能。一些事務所為了能夠承攬到業(yè)務通過低價攬客、削價競爭等方式尋租使社會既得經濟利益從其他主體轉向自己。

　　最后，國有企業(yè)產權關系模糊為審計尋租提供了現(xiàn)實可能。由于國有企業(yè)產權界定不清，國有企業(yè)所有權和經營權并為得到實際的分離，審計委托人同時又是企業(yè)的經營者，客觀上為審計人員通過向被審單位給“回扣”，與被審單位管理層合謀等方式來獲取租金提供了現(xiàn)實可能

　　2、取得租金的難易程度

　　首先，通過審計尋租可以獲得巨額的租金收益。這里的租金不僅包括審計收費，還包括事務所通過尋租與被審單位建立的長期合作關系如提供管理咨詢、代理記賬等所獲得的收益。會計師事務所之所以愿意以低價、削價、給予被審單位“回扣”等方式招攬業(yè)務，并不是對被審單位的施舍，而是通過這些方式能為日后取得管理咨詢、代理記賬等業(yè)務作準備，而且通過這些方式還可能占領較大的市場份額，為日后取得壟斷租金作準備。

　　其次，審計尋租的成本偏低也是審計尋租活動發(fā)生的重要原因。目前我國大多數(shù)會計師事務所采取的是有限責任的形式，這種形式的事務所在受到民事起訴的時候，只需要承擔有限民事賠償責任，成本較低。再加上政府對會計師事務所的監(jiān)管不力，處罰不嚴也使得審計尋租成本偏低。

　　最后，審計人員的道德品行也是審計尋租活動發(fā)生的原因。目前注冊會計師行業(yè)還處于發(fā)展的初期，社會誠信基礎不完善，人們不怕不道德，怕的是受到刑事懲罰，而將道德約束視為可有可無的東西，客觀上助長了他們的尋租活動。

　　三、審計尋租的社會后果

　　審計尋租是對既得的社會經濟利益在不同主體之間的重新分割與轉移，在這個過程中，尋租要耗費社會經濟資源，并且使社會資源配置機制發(fā)生扭曲，阻止了更有效的生產方式的 實施。而且尋租活動還會導致其他層次的尋租活動或避租活動，從而又會引起社會經濟的內耗。因此，審計尋租造成了社會經濟資源的極大耗費，進而導致社會福利的損失，具體表現(xiàn)在以下幾個方面：

　　1、審計尋租使得社會經濟資源配置發(fā)生扭曲。眾所周知，審計具有改善財務信息，提 高財務資源配置的作用，一旦審計人員通過與被審單位管理層合謀方式尋租欺詐投資者，將會誤導投資者將資金投向本不應該投資的項目或領域，導致資源配置扭曲，降低了經濟效率。

　　2、審計尋租造成了社會經濟資源的極大浪費。

　　3、審計尋租造成了我國審計市場的混亂不利于注冊會計師行業(yè)的發(fā)展。審計人員為了招攬到客戶，通過低價、削價競爭等尋租活動，阻礙了審計市場的發(fā)展，造成了審計質量的低下，進而導致社會公眾對注冊會計師行業(yè)喪失信心。

　　四、審計尋租的治理對策

　　既然審計尋租會產生社會后果，并且這種社會后果是一種浪費社會經濟資源，造成社會福利損失的后果，嚴重阻礙了注冊會計師行業(yè) 的健康發(fā)展，因此有必要采取措施最大限度地扼制，以防止其滋長和蔓延。筆者認為治理審計尋租最有效的方法就是進行制度創(chuàng)新，使利害關系人不能為，不敢為。具體體現(xiàn)在以下幾個方面：

　　1、逐步減少政府對注冊會計師行業(yè)的行政干預，減少租金存在的空間范圍。理順各監(jiān) 管部門對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管職責，避免多頭監(jiān)管，交叉重疊。進一步鞏固事務所脫鉤改制的成果，防止部門壟斷，地區(qū)封鎖。

　　2、加大政府對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管及處罰力度，從而加大尋租成本。包括加強對行 業(yè)監(jiān)管信息的公開披露及新聞輿論曝光，增強行業(yè)監(jiān)管結果的公開性，透明度，提高監(jiān)管人員的執(zhí)法水平，不僅對違法者施以行政或刑事處罰，而且加大民事處罰力度，鼓勵事務所采用和伙制形式。

　　3、加強以誠信為核心的職業(yè)道德建設，建設個人道德約束機制，從思想上治理尋租行 為。如會計師事務所實行行業(yè)誠信評級制度，設立具有獨立性的評級中介機構，建立健全會計師事務所的誠信檔案，公之與眾，接受公眾監(jiān)督等。