隨著會計電算化的飛速發(fā)展，現(xiàn)代審計理論和審計實務(wù)面臨著許多前所未有的問題和挑戰(zhàn)，在這種新的形勢下，電算化會計信息系統(tǒng)對審計的影響和審計應(yīng)采取的對策就成了需要研究的一個重要課題。

　　一、會計電算化對現(xiàn)代審計工作的影響

    （一）會計電算化對審計準(zhǔn)則和審計依據(jù)的影響

    各國的審計界在以往的審計工作中已經(jīng)建立了一系列的審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則，如審計人員標(biāo)準(zhǔn)、現(xiàn)場作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、審計報告標(biāo)準(zhǔn)、職業(yè)道德規(guī)范等等。由于會計電算化的新特點，需要針對新的特點制定相應(yīng)新的工作標(biāo)準(zhǔn)，這些新的工作標(biāo)準(zhǔn)，也構(gòu)成了會計電算化信息系統(tǒng)條件下新的審計依據(jù)。面對日茸發(fā)展的會計電算化系統(tǒng)，應(yīng)加快制定有關(guān)針對性的審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則，建立一系列與新情況相適應(yīng)的審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則，包括系統(tǒng)設(shè)計、開發(fā)、運行等標(biāo)準(zhǔn)以及相適應(yīng)的內(nèi)部控制制度，以規(guī)范會計電算化審計，維護(hù)審計的獨立性、客觀性和公正性。

　　（二）會計電算化對審計風(fēng)險的影響

    會計電算化環(huán)境下，傳統(tǒng)的會計崗位職責(zé)被打破，內(nèi)部控制制度發(fā)生了變化，安全已不是企業(yè)內(nèi)部所能完全控制的。以數(shù)據(jù)庫為基礎(chǔ)的實時審計發(fā)展使審計風(fēng)險中包含的固有風(fēng)險、控制風(fēng)險、檢查風(fēng)險日益復(fù)雜化。由于會計數(shù)據(jù)處理的電算化，在計算機輔助系統(tǒng)的控制下，固有風(fēng)險基本得到控制，但是由于網(wǎng)絡(luò)會計模式的開放性和會計信息資源的共享性，會計資料被非法修改和竊取的可能性增加了，會計信息被他人非法拷貝和篡改、會計數(shù)據(jù)在傳輸過程中被競爭對手截取和惡意修改等使得會計數(shù)據(jù)的安全、完整性控制難以保證；同時，計算機病毒和網(wǎng)絡(luò)黑客也在危害著會計信息的安全。因此，控制風(fēng)險更難確定。在電算化會計條件下。會計資料是存儲在磁性介質(zhì)上的，修改起來不留痕跡，因此舞弊行為較難發(fā)現(xiàn)，從而增加了審計人員的檢查風(fēng)險。

    （三）會計電算化對內(nèi)部控制的影響

    手工會計系統(tǒng)下的內(nèi)部控制，一般從摘要內(nèi)容、單價、數(shù)量、金額、會計記錄等項目來審核，賬目的正確一般從三套帳冊的相互核對來驗證。而在電算化會計信息系統(tǒng)下，財會人員對處理工作的直接監(jiān)督減少了，原內(nèi)部控制體系難以適應(yīng)這一變化，計算機處理數(shù)據(jù)的連貫性和集中性使手工會計系統(tǒng)中職責(zé)分工的控制方法失效，數(shù)據(jù)存儲載體的改變使得手工會計中的賬簿控制體系也失去作用，傳統(tǒng)的內(nèi)部控制已經(jīng)不能適應(yīng)電算化系統(tǒng)的新特點。為了保證系統(tǒng)的安全可靠，必須針對電算化系統(tǒng)的固有風(fēng)險建立新的特殊的內(nèi)部控制，這些內(nèi)部控制包括有關(guān)電子數(shù)據(jù)處理的制度、規(guī)定和人工執(zhí)行的程序控制，另外還包括內(nèi)部控制的程序化，這是電算化會計信息系統(tǒng)的一個重要特點。如何研究、識別、審查和評價這些新的內(nèi)部控制內(nèi)容，尤其是程序化的內(nèi)部控制，是會計電算化給審計提出來的又一挑戰(zhàn)。

    （四）會計電算化對審計線索的影響

    在傳統(tǒng)的手工會計系統(tǒng)中，審計線索非常清楚，從原始憑證到記賬憑證，由過賬到財務(wù)報表的編制，整個財務(wù)處理過程由不同職責(zé)分工的人員來共同完成，每一步都有文字記錄和經(jīng)手人簽字，這些書面資料為審計提供了清晰的線索，審計人員在對會計報表進(jìn)行審計時就可以根據(jù)需要對這些審計線索進(jìn)行順查或逆查、詳查或抽查。而在會計電算化系統(tǒng)中，傳統(tǒng)的賬簿沒有了，取而代之的是磁介質(zhì)，這些磁介質(zhì)上所存儲的會計資料不能為肉眼所直接識別，修改不留痕跡。同時，由于數(shù)據(jù)處理過程的自動化，業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)入計算機系統(tǒng)之后，全部會計處理均由計算機按程序指令自動生成，傳統(tǒng)的審計線索在這里中斷了、消失了。傳統(tǒng)的查賬方法。對電算化的會計個體已不完全適用。為此，在電算化會計系統(tǒng)的設(shè)計和開發(fā)時必須注意要留下充分的審計線索，使審計人員能順利完成審計任務(wù)。例如，要留下每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的詳細(xì)記錄，而不能只留下更新后的當(dāng)前余額。暫存文件，則應(yīng)拷貝，以便查尋。

　?。ㄎ澹嬰娝慊瘜徲嫾夹g(shù)的影響

    在手工會計處理的條件下，審計可根據(jù)具體情況進(jìn)行順查、逆查或抽查。審查一般采用審閱、核對、分析、比較、調(diào)查和證實等方法。所有審查工作都是由人工完成的。在會計電算化條件下，會計的特點決定了審計技術(shù)的改變。對電算化會計信息系統(tǒng)的審計，如果仍然采用常規(guī)的手工系統(tǒng)的那一套審計技術(shù)，就不可能達(dá)到審計的目的。由于審計的內(nèi)容擴(kuò)大到電算化系統(tǒng)程序、系統(tǒng)的設(shè)計與開發(fā)、數(shù)據(jù)文件等方面，迫使審計人員在采用傳統(tǒng)各種審計技術(shù)的同時，采用計算機輔助審計技術(shù)，用日益先進(jìn)的計算機審計軟件去對付單機、網(wǎng)絡(luò)、多用戶等各種工作平臺下的會計軟件。

　?。嬰娝慊瘜徲媰?nèi)容的影響

    在手工條件下，審計內(nèi)容主要是對人的審查，采用的方法主要是對紙面信息進(jìn)行核對和檢查。責(zé)任容易確定，結(jié)果也較直觀。在計算機審計的條件下，審計人員應(yīng)該從查核財務(wù)會計報表及賬簿記錄的真實性和正確性的基礎(chǔ)上，把重點放到被審計單位所用信息系統(tǒng)是否合法、合規(guī)和第一次輸出的信息是否真實、正確，以及當(dāng)運行環(huán)境發(fā)生變化，或經(jīng)過系統(tǒng)維護(hù)后，輸出信息的真實性、正確性上。

　　二、會計電算化環(huán)境下審計應(yīng)采取的對策

    會計電算化固有的特點增加了審計工作的難度，我們必須采取相應(yīng)的措施，提高會計電算化環(huán)境下的審計質(zhì)量與水平。

    （一）加強審計理論研究，完善審計法律制度建設(shè)

    會計信息化必將導(dǎo)致新的審計體系和審計技術(shù)產(chǎn)生，審計工作的現(xiàn)狀必須改變。以適應(yīng)社會經(jīng)濟(jì)對現(xiàn)代審計的需求。審計界必須加強審計理論和實務(wù)的研究，在理論上對審計的性質(zhì)以及由此決定的審計職能與任務(wù)等基本問題進(jìn)行深入研究。要構(gòu)筑起適應(yīng)現(xiàn)代信息技術(shù)發(fā)展的、可用于解釋和預(yù)測多種審計現(xiàn)象的審計理論。同時還應(yīng)當(dāng)健全審計相關(guān)法律法規(guī)及有關(guān)制度，如根據(jù)審計質(zhì)量控制需要，進(jìn)一步完善各項審計準(zhǔn)則，吸取國際先進(jìn)經(jīng)驗，進(jìn)一步規(guī)范審計管理和審計行為；改進(jìn)現(xiàn)行審計報告的形式和內(nèi)容要求，建立適合于對外公告的審計報告制度。

　　（二）完善電算化審計標(biāo)準(zhǔn)與準(zhǔn)則

    雖然計算機審計并不改變審計的目標(biāo)和準(zhǔn)則，但是由于實現(xiàn)會計電算化以后，審計內(nèi)容、審計線索發(fā)生了重大變化，審計的技術(shù)方法和手段也相應(yīng)地需要改變。顯然應(yīng)盡快在原有的審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，建立一系列與新情況相適應(yīng)的新的審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則，以規(guī)范計算機審計業(yè)務(wù)的開展，維護(hù)審計的獨立性、客觀性和公正性。由于計算機數(shù)據(jù)存儲介質(zhì)的磁性化、處理過程的自動化，使被審計系統(tǒng)的可見審計線索減少，比手工審計證據(jù)易逝，經(jīng)濟(jì)犯罪更隱蔽，審計難度和風(fēng)險更大。顯然，過去手工的審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則中部分內(nèi)容已不適應(yīng)，而新的程序標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則還沒有出臺，審計人員整體水平又不高，往往苦于無嚴(yán)謹(jǐn)?shù)囊?guī)程可循，只好憑經(jīng)驗各顯神通。因此，在制定標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則時要在考慮我國國情的前提下大力吸收借鑒國外先進(jìn)經(jīng)驗。主管財政部門在評審某會計軟件時，應(yīng)同時規(guī)范、指定與之相適應(yīng)匹配的審計軟件。在制定具體準(zhǔn)則時應(yīng)側(cè)重于對計算機系統(tǒng)內(nèi)部控制的評價、對審計人員應(yīng)具備的資格、電算化審計過程和相關(guān)的審計技術(shù)以及證據(jù)收集等方面做出規(guī)范。順應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化趨勢，我國的電算化審計準(zhǔn)則應(yīng)逐步向國際審計準(zhǔn)則靠攏，使我國的審計工作與國際審計工作協(xié)調(diào)一致，更好地為對外開放服務(wù)。制定新的衡量標(biāo)準(zhǔn)，除對會計業(yè)務(wù)提出合法合理的標(biāo)準(zhǔn)外，還要對會計核算系統(tǒng)本身提出一些易于操作的正確的科學(xué)衡量標(biāo)準(zhǔn)，以便審計工作有章可循。

　　（三）建立新的內(nèi)部控制制度

    為了保證電算化會計系統(tǒng)的安全可靠和系統(tǒng)處理與存儲的會計信息準(zhǔn)確完整，必須針對電算化系統(tǒng)的特點和固有的風(fēng)險，建立新的內(nèi)部控制制度。

    1.機構(gòu)及人員的管理控制。會計核算軟件正式使用時，內(nèi)審人員必須參與調(diào)整，并對人員制定崗位責(zé)任制，在機構(gòu)調(diào)整時必須體現(xiàn)組織控制原則，即職權(quán)分離。有效地限制和及時地發(fā)現(xiàn)錯誤。

    2.操作控制是一項重要控制內(nèi)容。為防止利用計算機系統(tǒng)舞弊，審計人員對操作控制主要通過制定一套完整而嚴(yán)格明確的操作規(guī)程來實現(xiàn)。

    3.電算化會計檔案資料的管理和控制。內(nèi)審人員要著重對會計資料是否雙份備份，異地存放，以及是否采取了防磁、防火、防潮措施進(jìn)行審查和控制。并且會計檔案保管期要按《會計檔案管理辦法》的規(guī)定執(zhí)行。

    （四）努力開發(fā)實用高效的審計軟件

    在會計電算化條件下，審計人員要花費較多的時間和精力來了解和審查計算機系統(tǒng)的功能，以證實其處理的合法性、正確性、安全性和完整性。另外，當(dāng)一個會計電算化系統(tǒng)已經(jīng)完成并投人使用后，要對它進(jìn)行改進(jìn)，這比在系統(tǒng)設(shè)計和開發(fā)階段進(jìn)行困難得多，代價也要昂貴得多。因此，除了要對投入使用后的電算化會計信息系統(tǒng)審計外，應(yīng)提倡在電算化系統(tǒng)的設(shè)計和開發(fā)階段，審計人員要對系統(tǒng)進(jìn)行事前和事中審計。審計人員在電算化系統(tǒng)的開發(fā)、設(shè)計階段，應(yīng)當(dāng)參與系統(tǒng)的設(shè)計、調(diào)試、檢驗和驗收，通過事前與事中審計，及早發(fā)現(xiàn)問題，提出改進(jìn)建議。要注重從審計角度審查系統(tǒng)的可審性、審計線索的設(shè)置等，保證系統(tǒng)充分保留審計線索。審計人員可在系統(tǒng)分析階段根據(jù)網(wǎng)絡(luò)化審計的特點，對系統(tǒng)提出審計方面的需求，在系統(tǒng)中嵌入審計程序或建立審計子系統(tǒng)。另外，在數(shù)據(jù)分析方面，在現(xiàn)有審計軟件的功能基礎(chǔ)上進(jìn)一步開發(fā)新的分析工具，這些工具將面向特定的領(lǐng)域，如針對企業(yè)審計領(lǐng)域的固定資產(chǎn)折舊審計工具和產(chǎn)品利潤情況分析工具等，還要增加一些基于特定方法的分析工具，如賬戶分析、比較分析等。

　?。ㄎ澹┎捎眯碌膶徲嫹椒?，掌握審計線索

    為了保證會計信息的真實性和正確性，防止假賬真作，非法篡改程序等舞弊行為產(chǎn)生，還要采用新的審計方法，利用計算機對會計賬務(wù)處理進(jìn)行測試和檢驗。根據(jù)各單位開展會計電算化工作的不同階段選用不同方法，具體有以下方法：1.計算機聯(lián)網(wǎng)審計。聯(lián)網(wǎng)審計方法是利用計算機網(wǎng)絡(luò)傳輸進(jìn)行審計，為審計部門利用計算機通過審計線路來檢測財務(wù)部門計算機財務(wù)處理的全過程，隨時檢查處理賬簿的正確性、合法性。其特點是具有不受時間限制，效率高的特點，并保證了審計的質(zhì)量。2.重新處理法。為審查計算機數(shù)據(jù)處理結(jié)果是否正確，使用原來的程序和數(shù)據(jù)在審計人員的參與和監(jiān)督下，重新處理一遍，看其是否與原來的結(jié)果一致。3.編程驗證法。內(nèi)部審計部門根據(jù)賬務(wù)處理的流程按照審計要求設(shè)計、編制適于被查單位計算機賬務(wù)處理過程檢驗的樣本數(shù)據(jù)磁盤。審計人員只要將結(jié)果打印或顯示出來，經(jīng)過分析，推斷出該計算機賬務(wù)處理程序是否準(zhǔn)確與合法，其特點是從計算機內(nèi)部對賬務(wù)處理運行過程審計，防止非法篡改。為了能有效地審計電算化的會計個體，在對電算化會計系統(tǒng)進(jìn)行設(shè)計和開發(fā)時必須注意審計需求，要留下新的審計線索。如要留下每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的詳細(xì)記錄，而不能只留下更新后的當(dāng)前余額。有些系統(tǒng)中的暫存文件，經(jīng)過一定的時間就要被刪掉，如果審計需要查這此文件，則應(yīng)拷貝，以便查尋。

　?。┰跁嬰娝慊浖项A(yù)留審計數(shù)據(jù)接口

    針對電算化會計系統(tǒng)，審計人員不僅要能夠運用被審計系統(tǒng)自身的查詢功能進(jìn)行審查，而且要運用自己所編制的專用軟件，對被審計單位的核算系統(tǒng)進(jìn)行審查。但由于被審計單位電算化系統(tǒng)的硬件不可能統(tǒng)一，其軟件更不可能統(tǒng)一，有可能是商品化會計軟件，也可能是自行開發(fā)的會計軟件。系統(tǒng)的開發(fā)語言不一致，系統(tǒng)的復(fù)雜程度與運行平臺可能存在極大的差異，這就給審計工作帶來很大的困難。如某些系統(tǒng)在開發(fā)過程中，未能很好地為其后的審計工作預(yù)留合理的接口，使得審計程序難以有效地讀出會計系統(tǒng)內(nèi)的數(shù)據(jù)，而無法達(dá)到審計目的。

    中國軟件協(xié)會財務(wù)與企業(yè)管理分會在1998年5月曾發(fā)布《中國財務(wù)軟件數(shù)據(jù)接口標(biāo)準(zhǔn)》。數(shù)據(jù)接口是不同軟件之間交換數(shù)據(jù)的格式規(guī)范，它是通過接口來實現(xiàn)的，它在審計軟件與會計軟件之間建立嚴(yán)密的接口，使會計系統(tǒng)的數(shù)據(jù)快速流暢地通過接口通道進(jìn)入審計系統(tǒng)，可以有效的解決電算化審計系統(tǒng)中的輸入瓶頸問題，極大提高審計效率，簡化軟件的設(shè)計工作，同時也會降低審計成本。