[摘要]本文以我國加入WTO后審計市場對外開放為背景，深刻論述了WTO框架對我國審計市場管理機(jī)制提出的新要求，并在全面分析我國現(xiàn)行的審計市場管理機(jī)制現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，提出了創(chuàng)新我國審計市場管理機(jī)制的思路。

　　[關(guān)鍵詞]WTO；審計市場；管理機(jī)制；中外比較；創(chuàng)新思路

　　一、WTO對我國審計市場管理機(jī)制的創(chuàng)新要求

　　按照WTO協(xié)議的框架要求，加人世貿(mào)組織后，我國將如期擴(kuò)大對外開放包括會計服務(wù)市場在內(nèi)的所有服務(wù)市場，未來將有越來越多的國外會計公司大舉進(jìn)入我國廣闊市場。同時，其他國家的審計服務(wù)市場也按WTO的有關(guān)規(guī)則向我國開放，WTO框架下的審計市場是一個規(guī)范化、法制化、多元化、有序競爭的、透明的、開放式的國際化市場，它對我國審計市場管理機(jī)制提出了新的要求：

　?。ㄒ唬￤TO要求我國資本市場發(fā)育不斷成熟

　　加入wro后，各成員國的政治、經(jīng)濟(jì)和文化交流日益頻繁，貨幣交易、資金借貸和資本的國際流動必然要求以規(guī)范化和成熟的資本市場作為基礎(chǔ)。由于資本市場是審計市場得以存在和發(fā)展的前提，審計市場是資本市場不斷發(fā)展的客觀要求，審計市場與資本市場密不可分。

　　資本市場的有效性、成熟度和規(guī)?；苯佑绊懼鐣Y源的配置效率，制約著審計市場的發(fā)展空間和規(guī)模，牽制著審計市場信息的傳遞機(jī)制。不斷成熟的資本市場對優(yōu)化審計客體的產(chǎn)權(quán)制度與公司治理結(jié)構(gòu)、防止會計信息粉飾、規(guī)范審計市場競爭秩序、提高審計市場質(zhì)量具有重大意義。WTO框架下，開放的審計市場必須以有效、完善、成熟和規(guī)?；馁Y本市場為依托。沒有成熟的資本市場，審計市場的功能作用也就難以發(fā)揮?？梢?，資本市場不斷成熟是我國加入wT0后審計市場管理機(jī)制國際化運行的重要平臺。

　?。ǘ￤TO要求審計市場規(guī)范化建設(shè)具有國際趨同性

　　審計市場規(guī)范化要求建立健全與審計市場相關(guān)的法律法規(guī)，既包括市場準(zhǔn)入制度、退出制度、市場監(jiān)管制度，又包括審計主體執(zhí)業(yè)獨立性規(guī)范、質(zhì)量控制規(guī)范，還包括審計收費標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定、主體后續(xù)教育規(guī)范等等。審計規(guī)范是明確審計市場各方關(guān)系人權(quán)利、義務(wù)的依據(jù)，是約束市場主體行為的工具，是審計市場正常運行的保證，開放有序的審計市場需要健全的法律約束和對等的權(quán)責(zé)關(guān)系。

　　不同國家的審計規(guī)范往往體現(xiàn)著不同的審計目標(biāo)，并與該國的政治、經(jīng)濟(jì)、審計文化和審計理念息息相關(guān)。加入WTO后，各締約國的審計市場相互開放，逐漸打破國與國的界限，最終融合成一個統(tǒng)一的國際性審計大市場。為了維護(hù)和促進(jìn)成員國間這一審計大市場的健康發(fā)展，各成員國應(yīng)該自覺地借鑒國際通行的審計規(guī)范，修改或廢除與WTO規(guī)則不一致或內(nèi)容相抵觸的有關(guān)審計法律法規(guī)，使本國審計市場相關(guān)法律的立法取向順應(yīng)國際審計市場法律制度的發(fā)展趨勢，提高審計規(guī)范在國際間的趨同性，特別是審計市場職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的國際通用性，保證國內(nèi)有關(guān)法律法規(guī)及政策措施符合WTO游戲規(guī)則和本國的對外開放市場承諾，滿足審計市場充分發(fā)育和步入國際化的需求，這是審計市場管理機(jī)制國際化運行的重要內(nèi)容。

　?。ㄈ￤TO要求審計主體具有更高的獨立性

　　加入WIO后，審計市場國際化使業(yè)務(wù)競爭、人才競爭、技術(shù)競爭由國內(nèi)向國際延伸，競爭層次和競爭水平高于保護(hù)狀態(tài)下的國內(nèi)市場。開放后的審計市場與未開放的審計市場相比，市場相關(guān)的法律規(guī)范更加有效，信息披露更加充分，審計市場競爭更加有序。隨著審計市場效率的提升，審計市場管理機(jī)制將發(fā)揮著越來越重要的作用，并逐步取代政府對審計市場的不當(dāng)干預(yù)。在這樣一個規(guī)范、有序的審計市場公平競爭狀態(tài)下，獨立性是左右審計市場透明度的靈魂，審計質(zhì)量是市場競爭成敗的關(guān)鍵，聲譽發(fā)揮著極大的作用。審計主體只有誠實守信、秉公守法，高度地保持實質(zhì)上和形式上的獨立性，按照市場運行機(jī)制公平競爭，以質(zhì)量取勝，才能在講求公信力的審計市場上贏得一席之地。相反，若缺失獨立性，可能會帶來短期高額收益，但需要承受的風(fēng)險更為巨大，欺詐一旦被識破就不得不付出高昂的成本代價，承擔(dān)審計法律責(zé)任，甚至傾家蕩產(chǎn)而被逐出市場?？梢?，誠實守信才有市場，開放的審計市場要求審計主體具有更高的獨立性，這是審計市場管理機(jī)制國際化運行的重要保證。

　?。ㄋ模￤TO要求確立和運行公平競爭的審計市場機(jī)制

　　WTO加快了全球經(jīng)濟(jì)一體化的進(jìn)程，也加速了國際化審計市場的形成。WTO成員國的審計市場是WTO規(guī)則下統(tǒng)一大市場的一部分，審計市場機(jī)制在考慮本國特色的同時需要按照WTO規(guī)則進(jìn)行運作。WTO框架下開放的審計市場強調(diào)市場機(jī)制配置社會資源的作用，強調(diào)公平競爭、信息透明的市場運行機(jī)制。顯然，審計市場運作中市場這只看不見的手發(fā)揮著相當(dāng)重要的作用。各國政府對審計市場機(jī)制的行政干預(yù)逐漸弱化，行業(yè)協(xié)會的監(jiān)管也將與WTO規(guī)則逐步一致。不論是實行政府監(jiān)管模式的審計市場、還是實行獨立監(jiān)管模式或市場監(jiān)管模式的審計市場，遵循市場經(jīng)濟(jì)規(guī)律，確立公平競爭、信息透明的審計市場機(jī)制，已成為wr0框架下審計市場機(jī)制國際化運行的必然要求。

　?。ㄎ澹￤TO要求我國審計市場業(yè)態(tài)趨向國際主流

　　加入WT0意味著市場的開放，更意味著競爭的加劇。隨著審計市場國際競爭的開始，國內(nèi)市場的競爭也隨之加劇。審計市場的國際競爭，使不同國家的審計市場趨于同質(zhì)化、一體化，也使不同審計主體在國內(nèi)審計市場上的業(yè)務(wù)界限漸漸模糊。從國際審計市場的業(yè)務(wù)發(fā)展看，以民間審計為核心，以政府審計和內(nèi)部審計為基礎(chǔ)的多元化審計市場經(jīng)營格局已經(jīng)形成，并且這三個審計主體之間的服務(wù)對象、業(yè)務(wù)范圍及職權(quán)的劃分界限日趨模糊，它們在審計市場體系中公平競爭、關(guān)聯(lián)互動、優(yōu)勢互補和共謀雙贏已成為國際審計市場業(yè)務(wù)經(jīng)營的趨勢。從國際審計市場監(jiān)管方式看，采取行業(yè)自律的方式、完全的市場調(diào)節(jié)方式或組建專門機(jī)構(gòu)進(jìn)行監(jiān)管的方式已成為目前通行的做法?？梢?，政府監(jiān)管僅僅是輔助手段，是為了解決市場失靈，而不是取代市場的監(jiān)管，我國審計市場應(yīng)該順應(yīng)國際審計市場的發(fā)展態(tài)勢經(jīng)營和管理審計業(yè)務(wù)，這是審計市場管理機(jī)制國際化運行的必然趨勢。

　?。￤TO要求我國審計市場監(jiān)管國際協(xié)調(diào)化

　　作為WTO成員國的審計市場，是統(tǒng)一國際大市場不可分割的一部分，彼此間必然存在一種市場傳遞機(jī)制，使各國的審計業(yè)務(wù)、市場狀況、審計規(guī)范、競爭態(tài)勢相互聯(lián)動、相互影響，最終融為一體。對審計市場監(jiān)管時，我國不能只顧自己的眼前利益，只考慮本國的具體國情，應(yīng)該以統(tǒng)一大市場為出發(fā)點，全面分析審計大市場的總體發(fā)展?fàn)顩r及趨勢，制定具有前瞻性的審計市場監(jiān)管策略，并注意與其他成員國溝通和協(xié)調(diào)，否則審計市場監(jiān)管效果將會事與愿違。假如一國審計市場監(jiān)管比其他成員國過于苛刻，則不利于本國審計主體和客體的健康成長，造成審計主體和客體為逃避監(jiān)管將審計的需求與供給過多地向國外市場轉(zhuǎn)移，導(dǎo)致本國審計市場的蕭條。相反，一國審計市場的監(jiān)管過于放松和弱化，則導(dǎo)致該國審計市場秩序混亂。在惡性競爭的壓力下，審計主體作為“有限理性”的經(jīng)濟(jì)人，在利益驅(qū)動下可能提供虛假的信息，參與上市公司的造假。而審計客體在監(jiān)管不力的環(huán)境中也往往喪失誠信，猖狂造假，從而嚴(yán)重影響審計行業(yè)的公信力，影響資本市場的發(fā)展?？梢?，各國審計市場監(jiān)管的國際協(xié)同是WTO下審計市場管理機(jī)制國際化運行的必然結(jié)果。

　　二、我國審計市場管理機(jī)制的現(xiàn)狀分析

　　作為WTO成員國的中國審計市場，已經(jīng)被推入審計全球化浪潮中，但目前的審計市場管理機(jī)制與WTO的新要求相距甚遠(yuǎn)已成為不爭的事實。

　?。ㄒ唬┬湔湫唾Y本市場抑制了我國審計市場的發(fā)展

　　隨著改革開放的不斷深入，我國實行了有管理的浮動匯率制，實現(xiàn)了貿(mào)易項目下人民幣的自由兌換，但資本項目卻還處在嚴(yán)格的監(jiān)管范圍內(nèi)，尚未全面對外開放，這對防范金融風(fēng)險，維護(hù)國家安全發(fā)揮了巨大作用。但同時也在一定程度上阻礙了我國資本市場的發(fā)展壯大。目前我國資本市場的上市公司數(shù)量不多，交易種類偏少，法律建設(shè)滯后，信息不對稱，公司治理結(jié)構(gòu)不完善，政府在市場監(jiān)管上常常越位或缺位，公平、公正、公開透明的市場競爭機(jī)制尚未建立。市場在社會資源優(yōu)化配置方面所起的作用還十分有限，投機(jī)色彩濃厚，還處在一個弱型有效的市場階段，存在較大的系統(tǒng)性風(fēng)險，甚至被喻為“賭場”，與類似西方成熟的規(guī)模資本市場相比，仍只能稱為袖珍型資本市場。在尚不成熟的資本市場上，股票市場常常低迷，審計市場規(guī)模受到極大限制，缺少良好的運行環(huán)境，審計主體難以真正按照市場規(guī)則公平競爭，市場監(jiān)管必然只能以政府強制性監(jiān)管為主。在目前，我國審計市場難以參照國際審計主流的監(jiān)管模式進(jìn)行管理。

　?。ǘ┱划?dāng)?shù)母深A(yù)阻礙了我國審計市場管理機(jī)制的效用

　　市場調(diào)節(jié)功能決定著市場的發(fā)達(dá)程度，審計市場運行自然離不開市場這只無形的手。一國政府干預(yù)市場的程度會嚴(yán)重影響該國審計市場的發(fā)展?fàn)顩r。長期以來，由于我國經(jīng)濟(jì)落后于發(fā)達(dá)國家，市場經(jīng)濟(jì)還欠成熟，政府在引導(dǎo)與扶持經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的力量和作用很大，在審計市場中擔(dān)當(dāng)著主要角色。資本市場基本上不存在市場對會計服務(wù)的內(nèi)在需求，注冊會計師的行為主要是行政管理的過程，而非市場自然選擇的結(jié)果。20多年來，我國的獨立審計不過是政府管制機(jī)構(gòu)模仿國際慣例的一個附屬物，審計市場的發(fā)展在很多方面依賴政府行政力量的推進(jìn)。當(dāng)然政府對審計市場的干預(yù)是必要的，在目前也是有效率的，但由于沒有建立適當(dāng)?shù)膶?quán)力的制約，導(dǎo)致行政權(quán)力對獨立審計市場人為行政細(xì)分。政府在審計市場管理中常常越位、移位和缺位，造成許多不當(dāng)?shù)母深A(yù)，市場機(jī)制難以充分發(fā)揮固有的調(diào)節(jié)作用。隨著政府職能的轉(zhuǎn)變，政府對審計市場的干預(yù)逐漸減少，但政府干預(yù)的慣性仍然存在，使審計市場運行機(jī)制步履艱難。政府對審計市場過多的不當(dāng)干預(yù)，不利于發(fā)揮市場固有的調(diào)節(jié)功能，阻礙了我國審計市場管理機(jī)制的作用功效。

　?。ㄈ┓芍贫炔唤∪珜?dǎo)致我國審計市場質(zhì)量監(jiān)管機(jī)制效率低下

　　審計質(zhì)量是決定審計市場生命力的關(guān)鍵，開放有序的市場需要高度透明的會計信息。在獨立審計活動中，各審計關(guān)系人之間的信息不對稱現(xiàn)象很難完全消除，依據(jù)信息不對稱的基本原理，各審計關(guān)系人之間始終存在著隱藏的道德風(fēng)險和逆向選擇機(jī)會，強化審計市場質(zhì)量控制機(jī)制是審計市場永恒的主題。在法律制度不健全的審計市場上，無序競爭常常使信息優(yōu)勢方在利益驅(qū)動下，利用自己占有信息的優(yōu)勢，提供虛假的信息，而毫不猶豫地將諸如職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、質(zhì)量控制準(zhǔn)則等規(guī)范和要求拋到一邊，為了追逐利益最大化鋌而走險、豪賭一番，自覺或不自覺地參與上市公司的造假。而“一股獨大”的國有企業(yè)作為審計的主要對象，內(nèi)部人控制現(xiàn)象十分嚴(yán)重，會計造假十分猖狂，審計市場的質(zhì)量監(jiān)管機(jī)制顯得蒼白無力，執(zhí)業(yè)質(zhì)量不盡如人意?？梢娡晟频氖袌鲋刃蚝洼^高的審計質(zhì)量離不開健全、有力的法律監(jiān)控體系和對等的權(quán)責(zé)關(guān)系。我國政府和相關(guān)部門雖然頒布實施了一系列規(guī)范審計市場活動的法律法規(guī)，但許多審計領(lǐng)域的法律到目前仍為空白，并且現(xiàn)行審計法律規(guī)范的系統(tǒng)性和協(xié)調(diào)性不強，有些甚至相互矛盾。此外我國現(xiàn)有的審計法律責(zé)任也規(guī)定過輕，特別是民事賠償責(zé)任規(guī)定較低，并且執(zhí)法不嚴(yán)，嚴(yán)重削弱了我國審計市場質(zhì)量管理機(jī)制的作用。

　?。ㄋ模┯行枨蟛蛔愕氖袌鰻顩r影響了我國審計市場獨立性監(jiān)管機(jī)制

　　價格機(jī)制是市場中協(xié)調(diào)供需矛盾的平衡機(jī)制，然而我國價格機(jī)制的調(diào)節(jié)對審計市場失去了效用，政府干預(yù)下缺乏供求彈性的市場使惡性競爭、低價攬客現(xiàn)象十分嚴(yán)重。由于我國公司法人治理結(jié)構(gòu)不合理，審計服務(wù)還沒有成為企業(yè)的內(nèi)在需求，再加上審計的客戶標(biāo)準(zhǔn)在我國的法律中無具體規(guī)定，審計客戶資源十分有限。截至2002年底，我國4403家會計師事務(wù)所中，71家具有證券、期貨審計資格的會計師事務(wù)所僅為1300多家上市公司承辦了審計業(yè)務(wù)，每家事務(wù)所的客戶數(shù)平均不到2家。審計市場有效需求嚴(yán)重不足，存在著供大于求的現(xiàn)象，屬于典型的買方市場。而美國的相關(guān)法律規(guī)定：凡是資產(chǎn)在500萬美元，股東有500人以上的公司均需要接受審計。法國也規(guī)定：所有的股份公司、合資合營公司和發(fā)行債券的企業(yè)，其職工超過1000人的都需要接受審計，其他企業(yè)只要符合以下三條標(biāo)準(zhǔn)中的兩條也需接受審計：其一是資產(chǎn)超過。1000萬法郎；其二是其營業(yè)額2000萬法郎；其三是職工總數(shù)在200人以上。此外，還有大量的合作性或協(xié)作性的經(jīng)濟(jì)事業(yè)單位需要接受審計，這為法國數(shù)量眾多的小型會計審計事務(wù)所創(chuàng)造了生存的空間。在我國企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)不完善的情況下，管理當(dāng)局既是被審客戶又是審計服務(wù)的需求者，掌握著支付審計費用的主動權(quán)，造成市場上對高質(zhì)量獨立審計服務(wù)的淡漠。由于我國審計市場供大于求，審計人員為了取悅于客戶，在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的過程中喪失獨立性，出現(xiàn)惡性競爭或欺詐，成為審計違規(guī)的市場供給者，審計市場成為一個劣質(zhì)品市場，即經(jīng)濟(jì)學(xué)家所稱的“檸檬市場”，造成“劣幣驅(qū)逐良幣”的現(xiàn)象。

　　供大于求的市場現(xiàn)象，使我國審計市場獨立性監(jiān)管機(jī)制未能起應(yīng)有的作用。為了遏制惡性競爭，我國應(yīng)制定法定審計的最低收費制。

　?。ㄎ澹┲贫热睋p削弱了我國審計市場風(fēng)險管理機(jī)制的發(fā)揮

　　從審計實踐看，審計風(fēng)險主要來源于兩個方面：一是審計人員的執(zhí)業(yè)水平，二是審計人員的獨立性。制定嚴(yán)格的市場準(zhǔn)入和退出制度，是有效發(fā)揮審計市場風(fēng)險管理機(jī)制的前提。首先從審計人員看：注冊會計師資格的取得，在國外必須是大學(xué)本科或碩士學(xué)歷，而我國只需?？?，在資格考試中不論是否為會計專業(yè)，僅要求五門科目合格。即使取得注冊會計師資格證，也因我國沒有個人信用檔案制度而無法了解影響審計人員獨立性的道德水　期，審計市場處在弱型有效的市場階段，尚不具備這兩種模式實施的條件，很多方面只有通過政府這只“有形的手”的適當(dāng)干預(yù)，才能盡快達(dá)到成熟和規(guī)范。但為了盡快與國際接軌，審計市場除了政府部門和行業(yè)協(xié)會的監(jiān)管外應(yīng)逐步發(fā)揮市場自發(fā)調(diào)節(jié)機(jī)制的作用，培育公平競爭的市場機(jī)制。

　?。﹦?chuàng)新審計市場有效監(jiān)管機(jī)制

　　有效監(jiān)管不僅是審計市場可持續(xù)發(fā)展的根本保證，也是調(diào)控審計市場導(dǎo)向的重要手段。從美國“四大”國際會計公司到歐洲的獨立審計，其成功經(jīng)驗表明：事務(wù)所只有通過國內(nèi)聯(lián)合、規(guī)模發(fā)展、業(yè)務(wù)多元、風(fēng)險經(jīng)營、強化職業(yè)培訓(xùn)、嚴(yán)格行業(yè)監(jiān)督才能打造出國際名牌。為了規(guī)范市場競爭行為，重樹審計市場形象，我國審計市場監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)借鑒國際先進(jìn)經(jīng)驗，創(chuàng)新當(dāng)前落后的審計市場監(jiān)管理念，逐步出臺有利于我國事務(wù)所聯(lián)合、兼并的新政策，鼓勵事務(wù)所走規(guī)?；l(fā)展之路，以適應(yīng)WTO下審計國際化競爭和發(fā)展的需要。通過市場監(jiān)管，督促事務(wù)所引入風(fēng)險管理機(jī)制，倡導(dǎo)品牌經(jīng)營意識。審計市場監(jiān)管部門可以組織公認(rèn)的專家制訂科學(xué)、合理的綜合評價指標(biāo)體系，成立權(quán)威專家評審委員會，定期對各審計主體進(jìn)行評價，核定市場經(jīng)營等級，評選審計市場明星并推行審計主體星級管理制度，建立健全系統(tǒng)化的考試、培訓(xùn)和人才標(biāo)準(zhǔn)體系，強化行業(yè)自律和行業(yè)監(jiān)管力度，促進(jìn)審計主體誠實守信，公平競爭，實現(xiàn)我國審計市場有效監(jiān)管目的。

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