摘要：我國現(xiàn)行的房地產(chǎn)稅收制度尚存在諸多不合理因素，不能發(fā)揮稅收應(yīng)有的功能，一定程度阻礙了房地產(chǎn)市場(chǎng)的進(jìn)一步發(fā)展。因此，有必要借鑒國外房地產(chǎn)稅制的成功經(jīng)驗(yàn)，健全完善我國房地產(chǎn)稅制，從而促進(jìn)我國房地產(chǎn)市場(chǎng)的健康發(fā)展。

　　關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)稅  稅費(fèi)改革  稅制結(jié)構(gòu)  征稅范圍

　　國外經(jīng)驗(yàn)表明：一個(gè)結(jié)構(gòu)完備、運(yùn)行良好的房地產(chǎn)市場(chǎng)離不開一個(gè)能同市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相吻合，并將國家的宏觀經(jīng)濟(jì)政策及其意圖滲透于市場(chǎng)的完善、高效的房地產(chǎn)稅收制度。它的有效運(yùn)行，不僅可以增加財(cái)政收入，為城市建設(shè)積累資金，而且可以調(diào)整土地等資源的配置，通過對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)的干預(yù)，調(diào)節(jié)城市經(jīng)濟(jì)運(yùn)行及收入分配。但我國現(xiàn)行的房地產(chǎn)稅收制度尚存在諸多不合理因素，不能發(fā)揮稅收應(yīng)有的功能，一定程度阻礙了房地產(chǎn)市場(chǎng)的進(jìn)一步發(fā)展。因此，有必要借鑒國外房地產(chǎn)稅制的成功經(jīng)驗(yàn)，健全完善我國房地產(chǎn)稅制，從而促進(jìn)我國房地產(chǎn)市場(chǎng)的健康發(fā)展。

　　一、國際經(jīng)驗(yàn)：國外房地產(chǎn)稅制及基本特征

　　在國民經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，房地產(chǎn)業(yè)占有舉足輕重的地位，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)、經(jīng)營、持有、使用和轉(zhuǎn)讓等活動(dòng)進(jìn)行課稅，構(gòu)成了當(dāng)今世界各國稅收制度的一項(xiàng)重要內(nèi)容。由于歷史、文化、國情以及經(jīng)濟(jì)調(diào)控目標(biāo)各異，各國在房地產(chǎn)稅制方面有諸多不同之處。綜合來看，房地產(chǎn)稅種的設(shè)置主要涉及房地產(chǎn)保有、轉(zhuǎn)移和取得三個(gè)方面。

　?。ㄒ唬┓康禺a(chǎn)保有稅制

　　房地產(chǎn)保有稅制是在一定時(shí)期或一定時(shí)點(diǎn)上，對(duì)個(gè)人或法人所擁有的房地產(chǎn)課征的一種稅收，其主要功能是合理調(diào)節(jié)房地產(chǎn)收益分配，以確保房地產(chǎn)保有的負(fù)擔(dān)公平和降低房地產(chǎn)作資產(chǎn)保有的有利性。目前世界上通行的房地產(chǎn)保有稅主要有以下幾種：

　　1.不動(dòng)產(chǎn)稅。不動(dòng)產(chǎn)稅是對(duì)土地或房屋所有或占有者征收的稅，計(jì)稅依據(jù)為不動(dòng)產(chǎn)評(píng)估價(jià)值。不動(dòng)產(chǎn)稅又可分為三種類型：將土地、房屋、有關(guān)建筑物和其它固定資產(chǎn)綜合在一起而課征的不動(dòng)產(chǎn)稅。如巴西、日本、芬蘭、加拿大的不動(dòng)產(chǎn)稅等；只對(duì)土地和房屋合并課征的房地產(chǎn)稅。如墨西哥、波蘭的房地產(chǎn)稅、泰國的住房建筑稅等；單獨(dú)對(duì)土地或房屋課征的土地稅或房屋稅。如奧地利的土地價(jià)值稅、韓國的綜合土地稅等。

　　2.財(cái)產(chǎn)稅。在不征收不動(dòng)產(chǎn)稅的國家里，一般征收財(cái)產(chǎn)稅，如美國、英國、荷蘭、瑞典等國，操作辦法是將不動(dòng)產(chǎn)與其它財(cái)產(chǎn)捆在一起，就納稅人某一時(shí)點(diǎn)的所有財(cái)產(chǎn)課證的一般財(cái)產(chǎn)稅，計(jì)稅依據(jù)是不動(dòng)產(chǎn)評(píng)估價(jià)值。其中，美國的財(cái)產(chǎn)稅最具代表性。美國把房地產(chǎn)歸為一般財(cái)產(chǎn)，征收一般財(cái)產(chǎn)稅，以所有人為納稅義務(wù)人，計(jì)稅依據(jù)為房地產(chǎn)的核定價(jià)格，各州稅率不一，一般為3%—l0%.

　　3.定期不動(dòng)產(chǎn)增值稅。該稅種主要是針對(duì)占有房地產(chǎn)超過一定年限的產(chǎn)權(quán)者征收，通過對(duì)房地產(chǎn)的重新評(píng)估，對(duì)其增值額征收，一般分為十年期和五年期增值稅種。德國、英國、日本曾實(shí)行過的土地增值稅及意大利現(xiàn)行不動(dòng)產(chǎn)增值稅都是對(duì)未發(fā)生轉(zhuǎn)移的土地自然增值征稅。

　?。ǘ┓康禺a(chǎn)轉(zhuǎn)移稅制

　　房地產(chǎn)權(quán)益的轉(zhuǎn)移分為有償和無償兩種。當(dāng)房地產(chǎn)發(fā)生買賣等有償轉(zhuǎn)移時(shí)，大多數(shù)國家要對(duì)轉(zhuǎn)讓收益即增值部分課稅，主要有以下幾類：

　　1.以所得稅的形式對(duì)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益課稅。如美國、英國、法國等，把房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益歸入個(gè)人或法人的綜合收益，征收個(gè)人所得稅或法人稅。其具體做法又可分為分離征收和綜合征收兩種。分離征收是把房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中顯化的增值收益從一般財(cái)產(chǎn)收益中顯化出來，作為單獨(dú)的課征對(duì)象，實(shí)行有別于一般所得稅計(jì)征的一種征收方法。如日本對(duì)個(gè)人房地產(chǎn)有償轉(zhuǎn)讓行為課征的個(gè)人所得稅綜合征收，即把房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中顯化的增值歸為一般房產(chǎn)收益統(tǒng)一征收所得稅。

　　2.直接征收土地增值稅。意大利和我國臺(tái)灣地區(qū)將房地產(chǎn)中顯化的增值收益分離出來，單獨(dú)征收增值稅。意大利不動(dòng)產(chǎn)增值稅是地方稅種，將從買入到轉(zhuǎn)讓時(shí)的價(jià)格上漲部分作為征稅對(duì)象，按照價(jià)格增長幅度采用累進(jìn)制，按5%—30%的稅率征收。

　　3.對(duì)房地產(chǎn)投資增值課稅。美國的房地產(chǎn)收益稅規(guī)定一定時(shí)期所購買房地產(chǎn)，其增值在一定限度內(nèi)免征。日本的特別土地保有稅中對(duì)取得房地產(chǎn)的交易也實(shí)行課稅，它以土地購置者為納稅人。

　　在房地產(chǎn)發(fā)生繼承或贈(zèng)與等無償轉(zhuǎn)移行為時(shí)，各國一般要根據(jù)資產(chǎn)價(jià)值征收遺產(chǎn)稅或贈(zèng)與稅。

　?。ㄈ┓康禺a(chǎn)取得稅制

　　1.登記許可稅（費(fèi)）。無論有償還是無償轉(zhuǎn)移，在房地產(chǎn)發(fā)生權(quán)益變更進(jìn)行所有權(quán)益登記時(shí)，許多國家按財(cái)產(chǎn)價(jià)值課征登錄稅或登錄費(fèi)，一般以登記時(shí)的價(jià)格為計(jì)稅依據(jù)，稅率有所不同。

　　2.印花稅。納稅人是作出、領(lǐng)受特殊文件、合同、公證和稅法上列舉的其它憑證的人。芬蘭對(duì)不動(dòng)產(chǎn)等轉(zhuǎn)讓行為及有關(guān)證件征收印花稅，稅率從1.5％到6％不等。日本房地產(chǎn)買賣合同應(yīng)繳印花稅，稅率根據(jù)合同的交易價(jià)值確定，合同價(jià)值低于（含）l萬日元的免稅。

　　3.不動(dòng)產(chǎn)取得稅。不動(dòng)產(chǎn)原始取得或繼承取得，需向政府交納不動(dòng)產(chǎn)取得稅，計(jì)稅依據(jù)為取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的評(píng)估價(jià)格。如日本的不動(dòng)產(chǎn)購置稅，屬地方稅，稅率為4％；購置房產(chǎn)用于居住的土地稅率為3％；該稅的減免是根據(jù)土地或房屋的用途和面積決定的。

　　盡管各國具體稅制存有一定差異，但從宏觀角度看，世界各國特別是發(fā)達(dá)國家的房地產(chǎn)稅制一般有以下幾個(gè)顯著的基本特征：

　　首先，房地產(chǎn)稅收在政府組織的稅收收入中占有較重要的地位，已成為地方政府財(cái)政收入的重要來源之一。房地產(chǎn)稅具有稅源穩(wěn)定、容易征收管理等特點(diǎn)。目前在許多國家，該項(xiàng)稅收收入在政府組織的稅收收入中占有相當(dāng)大的比重，特別是在地方政府組織的稅收收入中具有舉足輕重的作用。如美國，房地產(chǎn)稅一般要占到地方財(cái)政收入的50％—80%.

　　其次，大多數(shù)國家趨向于按房地產(chǎn)的評(píng)估值征收房地產(chǎn)稅，使其具有隨著經(jīng)濟(jì)增長而增長的彈性特征。目前大多數(shù)國家改變了原來從量課征房地產(chǎn)稅的做法，而采用認(rèn)價(jià)征收。這樣做，一是按現(xiàn)行實(shí)際的價(jià)值計(jì)稅，比較客觀；二是在征收管理上具有統(tǒng)一性，比較公平合理；三是隨土地房產(chǎn)價(jià)格的升值相應(yīng)增加稅收，有利于有效組織收入。

　　再次，各國重視對(duì)房地產(chǎn)保有的征稅，而房地產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)讓的稅收則相對(duì)較少，這樣的稅種結(jié)構(gòu)極大地鼓勵(lì)不動(dòng)產(chǎn)的流動(dòng)，刺激了土地的經(jīng)濟(jì)供給。高額的保有房地產(chǎn)稅率避免了業(yè)主空置或低效利用其財(cái)產(chǎn)，刺激了頻繁的交易活動(dòng)，這樣既繁榮了房地產(chǎn)市場(chǎng)，又推動(dòng)了房地產(chǎn)要素的優(yōu)化配置。

　　最后，各國房地產(chǎn)稅收政策堅(jiān)持“寬稅基、少稅種、低稅率”的基本原則。寬稅基，即除對(duì)公共、宗教、慈善等機(jī)構(gòu)的不動(dòng)產(chǎn)實(shí)行免稅外，其余的不動(dòng)產(chǎn)所有者或占有者均為納稅主體；少稅種，即房地產(chǎn)的稅種較少，多數(shù)國家開征不動(dòng)產(chǎn)稅，這樣，一方面可以避免因稅種復(fù)雜而導(dǎo)致重復(fù)征稅現(xiàn)象的發(fā)生，另一方面又可以降低稅收征管成本，提高稅收效率；低稅率，即主體稅種的稅率一般都較低，總體稅收負(fù)擔(dān)水平也偏低，從而既降低了稅收征管阻力，又有效推動(dòng)房地產(chǎn)市場(chǎng)的發(fā)展。

　　二、借鑒思考：完善我國房地產(chǎn)稅制的政策建議

　　應(yīng)該說，我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制在調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)和組織財(cái)政收入諸方面發(fā)揮了一定的積極作用，但根據(jù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新情況以及參照國外的成功經(jīng)驗(yàn)和通行做法，我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制仍存在一些亟待改進(jìn)的方面。主要表現(xiàn)在：現(xiàn)行涉及房地產(chǎn)業(yè)的稅種結(jié)構(gòu)松散繁雜，各種稅之間主輔作用不清，調(diào)節(jié)單一，同時(shí)存在稅種重疊設(shè)置和稅負(fù)上重復(fù)課征的問題。如現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制，既有對(duì)內(nèi)資企業(yè)和個(gè)人征收的城市稅，又有對(duì)涉外企業(yè)和外藉個(gè)人征收的城市房地產(chǎn)稅，這兩個(gè)稅種的征稅對(duì)象均為房產(chǎn)，明顯屬于重復(fù)設(shè)置。契稅是對(duì)房屋產(chǎn)權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移時(shí)就雙方當(dāng)事人所訂立的契約征收的一種稅，印花稅是就經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中書立的憑證所征收的一種稅，就征稅范圍來看，存在重復(fù)征稅問題。征稅范圍相對(duì)狹窄，抑制了房地產(chǎn)稅收作用的發(fā)揮，長期以來，我國房地產(chǎn)稅收范圍都很有限，如其中的房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅，僅限于對(duì)城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)所在企業(yè)征稅，不僅產(chǎn)生位于城鎮(zhèn)的企業(yè)和位于城鎮(zhèn)范圍之外的企業(yè)之間的稅負(fù)不公問題，而且隨著城鄉(xiāng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，城鄉(xiāng)界線難以劃分與界定，在實(shí)際操作上造成困難；費(fèi)大于稅，費(fèi)擠稅現(xiàn)象嚴(yán)重，按照稅收?qǐng)?zhí)行情況估算，1998年來自房地產(chǎn)的稅收總額約450億元左右，而來自房地產(chǎn)的各項(xiàng)收入則大約在1200—1500億元之間，費(fèi)大稅小的問題十分突出，其格局既明顯加重了房地產(chǎn)行業(yè)的整體負(fù)擔(dān)水平，擾亂了正常的生產(chǎn)經(jīng)營秩序，又大大弱化了稅收的調(diào)控能力；稅負(fù)的環(huán)節(jié)分布不合理，我國對(duì)房地產(chǎn)特別是對(duì)土地的保有稅負(fù)過低，幾乎占城鎮(zhèn)土地總量98％的土地由企業(yè)無償取得，并仍近似無償?shù)爻钟兄?，而進(jìn)入市場(chǎng)流通的土地（使用權(quán)）卻要承擔(dān)較高的稅負(fù)，其結(jié)果不僅抑制了土地的合理流通和正常的市場(chǎng)交易，助長了土地的隱性流動(dòng)，并直接阻礙了大量劃撥存量土地步入市場(chǎng)的過程；等等。

　　針對(duì)以上問題，對(duì)進(jìn)一步改革完善我國房地產(chǎn)稅制的政策建議主要有：

　?。ㄒ唬┥罨愘M(fèi)改革，擴(kuò)大房地產(chǎn)稅收收入規(guī)模

　　應(yīng)根據(jù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求科學(xué)地確定稅費(fèi)體系，理順目前房地產(chǎn)業(yè)的稅費(fèi)關(guān)系，通過清費(fèi)改稅，減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，擴(kuò)大稅收規(guī)模。具體講，保留補(bǔ)償性、資源性和證照性的收費(fèi)項(xiàng)目，對(duì)一部分納入國家預(yù)算、管理比較規(guī)范的基金和收費(fèi)項(xiàng)目亦可考慮保留，其它屬于管理性和建設(shè)性的項(xiàng)目一律取消，其一部分收入通過改稅取代。同時(shí)，房地產(chǎn)稅收應(yīng)當(dāng)貫徹到房地產(chǎn)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行和房地產(chǎn)市場(chǎng)的各個(gè)階段和各個(gè)環(huán)節(jié)之中，即要貫穿房地產(chǎn)經(jīng)濟(jì)的全部過程?？朔?dāng)前房地產(chǎn)稅收主要集中在房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)的生產(chǎn)環(huán)節(jié)上，而忽視流通、分配和消費(fèi)環(huán)節(jié)的狀況，以有效擴(kuò)大房地產(chǎn)稅收收入規(guī)模，調(diào)動(dòng)地方政府組織房地產(chǎn)稅收的積極性，并更好地利用稅收政策杠桿調(diào)控房地產(chǎn)資源配置，促進(jìn)房地產(chǎn)經(jīng)濟(jì)以及房地產(chǎn)與國民經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)發(fā)展。

　?。ǘ┙y(tǒng)一規(guī)范稅制，科學(xué)設(shè)計(jì)房地產(chǎn)稅收結(jié)構(gòu)

　　按照社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和房地產(chǎn)體制改革的要求，遵循協(xié)調(diào)、效率與公平的原則，統(tǒng)一規(guī)范房地產(chǎn)稅收制度，增強(qiáng)房地產(chǎn)稅收的透明度，在一定時(shí)期內(nèi)保證房地產(chǎn)稅收的相對(duì)穩(wěn)定性。首先歸并內(nèi)外兩套企業(yè)所得稅制，為內(nèi)外房地產(chǎn)企業(yè)的平等競爭創(chuàng)造一個(gè)良好的稅收環(huán)境；其次，科學(xué)合理地設(shè)計(jì)房地產(chǎn)稅種結(jié)構(gòu)，借鑒國外經(jīng)驗(yàn)，按使用、轉(zhuǎn)讓、收益三個(gè)環(huán)節(jié)設(shè)計(jì)稅種，在使用保有環(huán)節(jié)，合并房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、城市房地產(chǎn)稅，設(shè)置內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一執(zhí)行的房地產(chǎn)稅；在轉(zhuǎn)讓銷售環(huán)節(jié)，繼續(xù)征收營業(yè)稅，同時(shí)考慮將房地產(chǎn)開發(fā)環(huán)節(jié)的一些收費(fèi)項(xiàng)目轉(zhuǎn)為征收營業(yè)稅，并在適當(dāng)時(shí)機(jī)將現(xiàn)行契稅和房地產(chǎn)印花稅合并；在收益所得環(huán)節(jié)，征收企業(yè)和個(gè)人所得稅。同時(shí)在適當(dāng)時(shí)機(jī)取消投資方向調(diào)節(jié)稅和土地增值稅；做到在稅制設(shè)計(jì)上注意分清各稅種屬性與課稅范圍，簡化規(guī)范稅制，有效克服稅制上的重復(fù)設(shè)置和重復(fù)課稅。通過改革調(diào)整，建立起以房地產(chǎn)稅為主，所得稅、營業(yè)稅等稅種為輔的房地產(chǎn)稅制結(jié)構(gòu)。

　?。ㄈ┻m當(dāng)調(diào)整征稅范圍，進(jìn)一步擴(kuò)大稅基

　　根據(jù)量能負(fù)擔(dān)原則，擴(kuò)大征稅范圍，實(shí)行普遍征收，進(jìn)一步發(fā)展房地產(chǎn)稅收的作用。將農(nóng)村的經(jīng)營和出租用房納入房地產(chǎn)稅的征收范圍；除對(duì)全民、集體所有制單位購買房屋應(yīng)恢復(fù)征收契稅外，對(duì)承受出讓、轉(zhuǎn)讓、贈(zèng)與、繼承、承典和抵押城鎮(zhèn)土地使用權(quán)的也應(yīng)恢復(fù)征稅；取消對(duì)“三資企業(yè)”不征城建稅、教育費(fèi)附加、耕地占用稅的稅收優(yōu)惠，內(nèi)外資企業(yè)一視同仁；開設(shè)空地稅，在空地稅下設(shè)閑置土地和荒蕪?fù)恋貎蓚€(gè)稅目；嚴(yán)格掌握減免稅的政策口徑；通過擴(kuò)大征稅范圍，減少稅式支出，以公平稅負(fù)，合理調(diào)節(jié)資源利用，保證財(cái)政收入。

　?。ㄋ模┙⒔∪康禺a(chǎn)計(jì)稅價(jià)格的評(píng)估制度，加強(qiáng)房地產(chǎn)稅收的征收管理

　　房地產(chǎn)稅收改革時(shí)，應(yīng)將現(xiàn)行計(jì)稅價(jià)格由原值改為評(píng)估價(jià)格，實(shí)行房地產(chǎn)計(jì)稅價(jià)格評(píng)估制度。可比照國際通行做法，按房地產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值，即由評(píng)估部門按某一特定年度房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格評(píng)估出的房地產(chǎn)實(shí)際價(jià)格征稅，一般3—5年不變，以有效提高稅收增長彈性，組織地方稅收入，同時(shí)通過幅度稅率或征收率的調(diào)整有效調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)，發(fā)揮稅收杠桿作用。應(yīng)根據(jù)國家產(chǎn)業(yè)政策和房地產(chǎn)企業(yè)的不同類型、經(jīng)營業(yè)務(wù)、經(jīng)營方式，盡快制定出規(guī)范具體、可操作性強(qiáng)的稅收法規(guī)細(xì)則，為稅務(wù)部門依法征稅提供依據(jù)。同時(shí)，加強(qiáng)征管力量，加大稅收征管力度。