【摘 要】 隨著農村信用社新會計準則的全面實施,如何準確監(jiān)管農村信用社業(yè)務經營成為目前銀監(jiān)會的監(jiān)管重點,文章從七個方面對農村信用社執(zhí)行新會計準則及銀監(jiān)部門監(jiān)管政策的選擇提出了建議。

　　【關鍵詞】 銀監(jiān)會; 監(jiān)管; 新會計準則; 政策選擇

　　按照銀監(jiān)會的要求,農村信用社應從2009年起全面執(zhí)行《企業(yè)會計準則》,但部分農村信用社推進步伐緩慢,甚至尚未有實質性的措施準備?；鶎鱼y監(jiān)部門監(jiān)管政策的選擇不僅要促使農村信用社科學執(zhí)行新準則,更要通過新準則的實行,全面了解農村信用社的經營及風險狀況,提升風險管理水平,促使其真正落實“準確分類、提足撥備、做實利潤,資本充足率達標”的監(jiān)管要求。

　　一、監(jiān)管政策應防止農村信用社利用新準則的彈性空間采取各種手段調節(jié)利潤

　　新準則出臺后,會計自由裁量權加大,會計信息逐步由謹慎向中性過渡。而目前農村信用社整體實力較弱,為追求較好的財務成果,可能利用新準則進行利潤操縱。銀監(jiān)部門要特別關注其可能出現虛飾利潤的領域和環(huán)節(jié),促使其做實利潤,為正確評價風險、合理分類評級、采取相對應的監(jiān)管政策提供真實的信息支持。

　　(一)防止利用會計政策的選擇權調節(jié)利潤

　　一是利用對金融資產的分類選擇影響當期損益。新準則規(guī)定,交易性金融資產公允價值變動形成的利得或損失,計入當期損益;可供出售金融資產公允價值變動形成的利得或損失,計入所有者權益;可供出售金融資產與持有至到期金融資產之間滿足一定條件時可以重分類等。農村信用社可能有選擇地進行資產初始分類、重分類或終止確認,從而提前或延遲確認損益。二是利用證據收集的選擇權影響當期利潤。新準則規(guī)定在資產負債表日須檢查資產是否減值,農村信用社可能對資產減值的客觀證據進行有意識的甄別,選擇性地確定是否需要計提減值準備,從而達到利潤操縱的目的。

　　(二)防止利用公允價值的計量調節(jié)利潤

　　在進行公允價值計量時,對是否使用公允價值計量、公允價值計量方法、公允價值估值模型等的選擇時,對現行公允價值、未來現金流量、折現率的選擇等具有較大的彈性空間,不同的選擇將產生不同的利潤結果。

　　(三)防止利用會計職業(yè)判斷調節(jié)利潤

　　一是不恰當地進行會計估計,主要是因職業(yè)判斷能力不足或行為故意,造成高估或低估資產或負債,從而影響利潤。二是對會計政策不明確事項的處理按有利于管理層的意圖進行核算。如農村信用社因點多面廣,存在大量的固定資產,可能套用“于每年年度終了,對固定資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核”之規(guī)定,通過改變固定資產的折舊方法、預計凈殘值和使用壽命對利潤進行調節(jié)。

　　二、監(jiān)管政策應關注新準則對農村信用社資本充足率的影響,確保資本在持續(xù)穩(wěn)步提升中體現穩(wěn)健經營和風險補償的作用

　　現行銀行監(jiān)管體系是建立在會計核算歷史成本原則基礎之上的,與新準則采用的混合計量模式存有差異,且農村信用社資本充足率本身處于較為脆弱的水平,抵御風險能力不強。因此,監(jiān)管政策應關注新準則施行對農村信用社資本充足率的影響,督促其資本充足率在發(fā)展中穩(wěn)步、審慎提高。

　　(一)關注資本充足率的真實性

　　一是要關注實際風險資產權重。如新準則要求,證券化金融資產的風險和報酬全部轉移時可以終止確認,但農村信用社一般對證券化信貸資產提供一定程度的信用支持,可能在其風險未完全轉移的情況下終止確認,使實際風險權重失真。二是要關注表外業(yè)務風險。由于農村信用社對表外業(yè)務的市場風險重視不足,更沒有準確、系統的表外業(yè)務風險計量方法,使表外業(yè)務風險難以真實反映。

　　(二)關注資本充足率的波動性

　　一是公允價值的計量方法引起資本充足率波動,主要因公允價值的計量影響利潤或權益,導致資本充足率波動。二是新舊會計準則對接中的波動。如新會計準則對農村信用社計提一般準備、專項準備和資產減值準備等的要求和比例都作了進一步詳細的規(guī)定。最為重要的是關于一般準備金賬目的調整,該科目由以前的作為支出沖抵利潤項改為直接記入利潤分配賬目,將增加農村信用社的賬面利潤、每股收益、凈資產,從而影響農村信用社的資本充足率。

　　(三)關注資本充足率的一致性

　　一是公允價值的取得方法與途徑直接影響資本充足率的一致性。同一農村信用社對公允價值計量標準的不同選擇,可能產生不同的計量結果,不同法人機構的估值系統不同,也會產生不一致的結果,從而影響監(jiān)管評級及分類監(jiān)管政策。二是監(jiān)管資本的數據與會計報表反映的資本數據不一致,也可能引起對信息的錯誤理解和判斷。

　　三、監(jiān)管政策應強化農村信用社信息披露的真實性及有效性,以滿足信息披露受眾各方的需求

　　目前農村信用社的信息披露基礎很薄弱,在信息披露質量、內容、程序等方面很不規(guī)范,而新準則對信息披露的標準更嚴。銀監(jiān)部門應要求農村信用社重視和強化信息披露的制度建設,不斷提高信息透明度,使信息使用者更好地行使知情權、決策權、選擇權、監(jiān)督權,并以此促進農村信用社提升會計和風險管理水平。

　　(一)強化信息披露真實性

　　一是管理層是否有意粉飾會計信息,這需要監(jiān)管部門對農村信用社管理層及機構歷史信息的全面分析和掌握來判斷。二是是否有能力確保達到真實披露的水平。受現有數據資源瓶頸的制約,農村信用社長期以來主要依靠以“經驗”為導向的管理方式,歷史數據保存不規(guī)范、數據加工不系統,信息披露的連續(xù)性及趨勢對比分析難以實現,影響信息披露的真實效果。

　　(二)強化信息披露的有效性

　　一是要求信息披露滿足各方利益要求。目前,農村信用社的投資者、債權人、內部員工等獲取的信息零散而不完整,對會計信息的監(jiān)督作用甚微,信息披露更多考慮的是管理者的需求,可能有失公正、全面,難以達到信息披露各方的利益需求。二是要求信息披露全面。新準則要求根據業(yè)務性質分部報告并披露分部信息。農村信用社絕大部分收入來源于利息收入,傳統會計核算單位難以對各分部的貢獻分別核算,使信息披露難以達到新準則的要求。

　　四、監(jiān)管政策應引導農村信用社重視新準則強化風險管理的作用,而不僅停留在會計核算的層面

　　巴塞爾新資本協議認為,會計標準對提高銀行風險管理水平以及促進金融穩(wěn)定具有重要作用,主張建立和實施高質量的會計標準,使資本比率更能充分反映銀行抵御風險的能力。銀行監(jiān)管應從提高市場約束有效性及尋求資本配置有效性的角度出發(fā),通過新準則的執(zhí)行,促進農村信用社提高風險管理水平。

　　(一)走出只注重新舊會計科目對接,忽視對會計要素內涵深入理解的誤區(qū)

　　目前,基層農村信用社的會計人員對新會計準則理解還僅僅停留在會計科目之間的對接,對會計要素的真實含義理解不深,難以針對新準則的執(zhí)行,提出更有效的控制和防范風險的對策和措施,也難以通過新準則的執(zhí)行提升判斷、評價和預警風險的作用,使新準則的運用只停留在會計計量的低層次,難以發(fā)揮高會計標準促進高效率風險防范和高市場約束的目的。

　　(二)走出只注重控制源頭風險,忽視后續(xù)風險管理的誤區(qū)

　　目前農村信用社的信貸及投資、表外授信、抵債資產等領域基本形成了一套控制業(yè)務發(fā)生事前、事中風險的制度體系,但對業(yè)務發(fā)生后的市場風險判斷和防范機制較薄弱,使后續(xù)管理及風險計量難度加大。因此需要通過新準則的執(zhí)行提高流程管理水平及持續(xù)跟蹤、識別和計量風險的能力。

　　(三)走出只注重短期利益而忽視持續(xù)經營的誤區(qū)

　　由于農村信用社底子薄,目前加快改革與發(fā)展的沖動較強,且內部的考核著重于短期經營業(yè)績,對未來風險的預測和管理缺乏科學的評價體系,致使管理層傾向于采取放大投資的模式做大做強資產規(guī)模來提升盈利空間。管理層可能故意采取偏向于提高短期業(yè)績的策略提高利潤,而忽視其發(fā)展后勁的蓄積。

　　五、監(jiān)管政策應關注農村信用社執(zhí)行新準則初始環(huán)境的薄弱處,幫助其審慎有序地推進實施新準則

　　由于農村信用社實施新準則還存在不少困難,導致執(zhí)行成本較高,也使其缺乏動力。監(jiān)管部門除了強制性地提出執(zhí)行要求和時間表之外,更多的是要采取相應的措施幫助和推進其執(zhí)行,以提高風險管理水平,促進審慎經營。

　　(一)監(jiān)管政策要有過渡時期的容忍導向與措施

　　一是做好新準則實施的相關配套工作?？紤]到公允價值會計涉及的問題多而復雜,在將其全面運用于會計核算之前,可以進行試核算與試披露,以使農村信用社在過渡期內更好地積累經驗。二是選擇審慎優(yōu)先的做法。對照監(jiān)管資本的定義、質量標準等,對公允價值變動形成的損失,因其符合審慎監(jiān)管要求,可以先予確認;對公允價值變動形成的利得,因其尚未真正實現,在會計確認的基礎上,從監(jiān)管資本中予以扣除,使監(jiān)管資本真正能夠審慎反映風險。

　　(二)監(jiān)管政策要考慮主次與先后順序

　　一是以信貸資產為主。目前農村信用社信貸資產的五級分類制度已經成熟,其風險基本暴露,監(jiān)管部門對信貸資產執(zhí)行新準則的操作細則、流程和執(zhí)行結果等應嚴格要求,并適時督導和檢查。二是提升其他資產的風險管理水平。農村信用社的非信貸資產、表外業(yè)務等的風險暴露及撥備仍存在諸多不足。因此,應以推進新準則的執(zhí)行為契機,重點規(guī)范其基礎風險計量與暴露的相關工作,對相應的風險控制政策給予調整和完善。

　　六、監(jiān)管政策應促使農村信用社完善對優(yōu)質客戶的篩選和培育機制,為長遠發(fā)展積蓄客戶資源

　　新準則不僅對農村信用社會計核算提出了挑戰(zhàn),同時對其客戶戰(zhàn)略和產品營銷也提出了更高的要求。監(jiān)管政策應督促農村信用社對其營銷體系和價值取向進行高標準規(guī)劃,建立培育和發(fā)展客戶的長效機制,通過提升客戶質量為自身長遠發(fā)展打下堅實基礎。

　　(一)監(jiān)管政策要促使農村信用社正確解讀客戶信息

　　農村信用社面對的都是中小企業(yè)客戶,其會計制度很不健全,農村信用社要針對新形勢,有意識地強化為企業(yè)提供有效信息的新理念,為正確評價企業(yè)價值和增長潛力、考察企業(yè)面臨的各類風險提供依據,以利于準確甄別和選擇客戶,提高信貸資產質量。同時,對不能提供新準則財務信息的企業(yè),要通過對企業(yè)原有的會計資料的轉化和識辨,對其風險情況作出準確判斷。

　　(二)監(jiān)管政策要促使農村信用社針對客戶特點進行產品創(chuàng)新

　　新準則涵蓋的會計事項極為寬泛,而農村信用社面對的客戶也千差萬別,這就要求農村信用社要善于理解和運用新準則進行產品創(chuàng)新。如新準則單列了“生物資產”準則,這對農村信用社全面評價以“生物資產”為主要資產的“三農”企業(yè)經營情況提出了全新的要求,使農村信用社在以林權抵押、以生物資產為存貨抵押等新擔保品種的嘗試有了更明確的制度規(guī)范。

　　七、監(jiān)管政策應積極強化協調溝通效果,為推進農村信用社新準則的執(zhí)行提供良好的外部支持環(huán)境

　　新準則涉及與監(jiān)管政策、稅務政策的協調等多種問題,監(jiān)管部門應在審慎監(jiān)管的前提下,在監(jiān)管資本與會計資本、非現場監(jiān)管體系與會計體系、稅收政策扶持與合適的風險暴露等之間建立必要的聯系機制,為推進農村信用社新準則的實施創(chuàng)造良好的外部環(huán)境。

　　(一)盡快協調新準則與監(jiān)管政策之間的差異

　　新準則出臺后,相關監(jiān)管口徑尚未明確,貸款損失準備、資本充足率等監(jiān)管指標尚未與新準則統一。如銀監(jiān)部門要求按五級分類的相應比例計提貸款損失準備,而新準則要求按未來現金流折現計提,會計貸款減值準備方法與監(jiān)管方法發(fā)生了分離,這增加了監(jiān)管部門對農村信用社減值準備計提行為的監(jiān)督難度。同時,由于資產負債項目的變化與衍生工具的表內核算,對其權重和轉換方式也應進行適當調整。

　　(二)盡快協調新準則與財稅政策之間的差異

　　目前,稅務部門尚未明確對新準則實施后的納稅處理,農村信用社在新舊準則的過渡中,需要考慮合理避稅及納稅調整,其納稅會計處理極為復雜,可能因會計人員不能準確掌握政策導致應稅事項處理錯誤而造成風險。如稅法規(guī)定呆賬準備只允許在風險資產的1%標準內扣除,新準則要求以公允價值來計量資產減值,同時稅法規(guī)定的風險資產與新準則的規(guī)定未銜接,使納稅調整難度加大,且稅法規(guī)定不能調動農村信用社充分披露風險的積極性。因此,應盡快調整新準則與財稅政策之間的差異。

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