摘要：企業(yè)評價是備受相關各方關注的問題，企業(yè)評價的一個重要依據(jù)是會計報表，而被出具不同審計意見的會計報表，其真實性是不同的，將不同審計報告意見的會計報表放在一起進行評價是不可取的。本文將企業(yè)評價與審計報告意見類型聯(lián)系起來進行探討，并提出解決對策。

　　關鍵字：審計報告；企業(yè)評價；會計報表；保留意見

　　隨著我國企業(yè)改革的步伐加快，企業(yè)財務報告的使用者越來越多，對企業(yè)進行評價也越來越被社會上的報表使用者所需要。目前社會上存在著眾多的評價體系，包括：國有資本金效績評價體系、上市公司業(yè)績評價體系、信用評級和證券評級等。這些評價體系基本上采用相似的評價模式，即利用企業(yè)公開公布的會計報表中的數(shù)據(jù)，計算出各財務指標的數(shù)值，對該數(shù)值進行賦值評分，以此對企業(yè)進行排名。但是，上述指標評價體系，不論是重視定性指標，還是側重定量指標，在對企業(yè)進行評價時，無一例外地忽視了一個重要的因素：審計報告意見類型。

　　我們知道，企業(yè)對外公布的會計報表要經(jīng)過注冊會計師審計，但是，經(jīng)過注冊會計師審計的會計報表不一定反映企業(yè)的真實情況。注冊會計師經(jīng)過審計，可能在審計過程中發(fā)現(xiàn)被審計單位的會計處理方法與有關會計準則、會計制度發(fā)生不一致，注冊會計師根據(jù)審計重要性原則予以初步確定并匯總，確定建議調(diào)整的不符事項和重分類誤差，若被審計單位予以采納更正，可以出具無保留意見的審計報告。若被審計單位不予采納，應分析原因，并根據(jù)未調(diào)整不符事項的性質(zhì)和重要程度，確定是否在審計報告中予以反映，以及如何反映，即出具保留意見、否定意見、無法表示意見的審計報告。由此可見，只有被出具標準無保留意見的審計報告才意味著注冊會計師認為該會計報表的反映是公允的，并對發(fā)表的意見負責。其他意見類型的審計報告都說明該會計報表存在或大或小的問題，而企業(yè)并未根據(jù)注冊會計師的建議進行修改，也就是說該報表的數(shù)據(jù)是在一定程度上是失真的，將數(shù)據(jù)失真的報表和數(shù)據(jù)真實的報表放在一起進行評價是不公平的，評價結果可能影響信息使用者的判斷或決策。

　　我們以2002年年報被出具保留意見審計報告的金帝建設為例進行說明：金帝建設在2002年被出具保留意見的審計報告，原因主要有兩個：一是遼寧省建設集團公司及其所屬全資子公司的應收款共計182 738 396.32元，該應收賬款賬齡已超過3年，占資產(chǎn)總額的18.07％，公司計提了55 456 941.74元壞賬準備，計提比例約為30％。二是該公司對外提供的貸款擔保98 900 000.00元，因連帶責任已被訴訟并敗訴，該公司對上述擔保事項全額計提了預計負債，并計入了2002年度的損益。注冊會計師無法獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以判斷該公司壞賬準備和預計負債計提金額的合理性，及對該公司財務狀況和經(jīng)營成果的影響程度[1]。上述兩項影響的數(shù)字都在幾千萬甚至是上億元，任何一項都會對資產(chǎn)負債表和利潤表產(chǎn)生重大影響，從而嚴重影響金帝建設在企業(yè)評價中的排名。我國獨立審計準則對重要性的定義為：“本準則所稱重要性，是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策”。實務中判斷會計報表層次重要性水平的一些參考數(shù)值為：稅前凈利潤的5％—10％，資產(chǎn)總額的0.5％—1％，凈資產(chǎn)的1％，營業(yè)收入的0.5％—1％。確定了會計報表層次的重要性水平之后，可將會計報表層次的重要性水平分配至各賬戶或各類交易，各賬戶分得的重要性水平稱為“可容忍誤差”[2]。在本例中，不論采用哪種判斷方法，上兩項中的任何一項均超過確定的整個會計報表層次的重要性水平（該公司資產(chǎn)總額過十億，按資產(chǎn)總額的1％這個高比例確定整個會計報表的可容忍誤差也只有一千萬），更遠遠超過單個會計報表項目應分配的重要性水平。

　　在這種情況下，使用該報表數(shù)據(jù)進行企業(yè)評價得出的結論也是不真實的。而目前被出具非標準無保留意見的審計報告占據(jù)的比率不低，根據(jù)中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的年報審計快報顯示，截至2007年4月30日，會計師事務所共為1456家上市公司出具了2006年度審計報告，其中標準意見1307家，占所審計上市公司的89.77%；非標準意見149家，占所審計上市公司的10.23%。在非標準意見中，帶強調(diào)事項段的無保留意見審計報告85家，保留意見審計報告35家，無法表示意見審計報告29家[3]。而以不同意見類型的會計報表為依據(jù)進行企業(yè)業(yè)績排名，是顯失公允的。

　　針對此種情況，為解決該問題，可以考慮以下方法：

　　1.對審計報告中注冊會計師有所保留的事項由專門的評級機構進行調(diào)整。

　　采用這種方法，是將非標準無保留意見的會計報表中涉及到的問題由評級機構組織專人進行調(diào)整，用調(diào)整后的會計報表參加評分和排序。該種方法的優(yōu)點是將注冊會計師審計發(fā)現(xiàn)的企業(yè)不愿調(diào)整的不實數(shù)據(jù)調(diào)整為實際數(shù)據(jù)，使會計報表反映企業(yè)真實的財務狀況，使利用會計報表進行的評分和排名反映企業(yè)的真正實力。其缺點是工作量較大。

　　2.增加定性評議指標：審計報告意見類型。

　　該方法是在評價指標中增加一個定性指標：審計報告意見類型，將會計師事務所出具的審計報告意見類型作為打分依據(jù)，共分5檔，即無保留意見、帶解釋說明段的無保留意見、保留意見、無法表示意見和否定意見。以會計師事務所出具標準無保留意見得分最高，每降低一檔，適當降低該企業(yè)的得分。該種方法的優(yōu)點是簡便易行，但對出現(xiàn)問題的會計報表不能具體問題具體分析，有一刀切的嫌疑。

　　3.定量分析和定性分析并重。

　　在我國，目前對企業(yè)的評價是以定量計算為主，定性分析為輔。這種利用數(shù)學模型或函數(shù)變量對過去的財務數(shù)據(jù)進行分析的情況，已經(jīng)助長了企業(yè)會計造假，玩弄數(shù)字游戲情況的發(fā)生。在這方面，我們可以借鑒國外的一些做法。如穆迪投資者服務公司（Moodys Investors Service）對工業(yè)企業(yè)集團信用評級的指標體系，主要從行業(yè)發(fā)展趨勢、國家政治與監(jiān)管環(huán)境、管理層素質(zhì)及承擔風險態(tài)度、公司經(jīng)營及競爭地位、財務狀況及流動資金來源和特發(fā)事件風險等各方面進行分析評價，即是定性分析和定量分析相結合。

　　定量分析僅僅是評價的出發(fā)點和基礎，如果不在此基礎上，對市場環(huán)境、國際競爭能力、經(jīng)營者的經(jīng)營素質(zhì)等各種因素進行分析調(diào)查，則評價很難得出正確的結論。為此，本文建議，在條件允許的情況下，以定量分析為基礎，在此基礎上，著重提高定性分析的比重。依靠分析人員的主觀判斷得出最終結論，克服僅僅依據(jù)會計報表數(shù)據(jù)對企業(yè)評價的弊端，從根本上解決審計報告不同意見類型對企業(yè)評價的影響。

　　參考文獻：

　　[1]張立群，于雷.金帝建設集團股份有限公司2002年審計報告［EB/OL］.

　　[2]財政部注冊會計師考試委員會.審計 [M].北京：經(jīng)濟科學出版社.2007：149-155.

　　[3]陳元燮.建立信用評級指標體系的幾個理論問題[J].財經(jīng)問題研究，2000（8）：1-5.