全面質(zhì)量管理（Total Quality Management 簡稱TQM）是一個組織通過全員參與和全程控制以持續(xù)不斷地改進所提供的產(chǎn)品和服務(wù)質(zhì)量的管理過程，其不僅在企業(yè)界取得了巨大成功，在公共行政領(lǐng)域也被日益廣泛地運用，可以說全面質(zhì)量管理已經(jīng)成為當今最為有效的管理方法之一。跟蹤審計，其實質(zhì)是實時審計,又被稱為同步審計，目前在我國主要應(yīng)用于特大型投資項目，特殊資源開發(fā)與環(huán)境保護事項，重大突發(fā)性公共事項，國家重大措施的執(zhí)行試行等領(lǐng)域，有著較好的發(fā)展前景。但跟蹤審計在我國尚處于起步階段，要更好地發(fā)揮其作用，亟待對其加強建設(shè)與管理。尋找全面質(zhì)量管理與跟蹤審計二者的最佳融合點，推行對跟蹤審計的全面質(zhì)量管理，將為跟蹤審計提供新的工作思路，并對降低跟蹤審計風(fēng)險、提高跟蹤審計質(zhì)量、保證跟蹤審計效率和效果具有重要意義。

　　一、全面質(zhì)量管理（TQM）在跟蹤審計中的應(yīng)用基礎(chǔ)

　　全面質(zhì)量管理（TQM）的基本內(nèi)涵是指一種以顧客和績效為管理導(dǎo)向，通過組織成員參與，運用各種科學(xué)方法和手段不斷改善工作流程來提升產(chǎn)品和服務(wù)質(zhì)量的現(xiàn)代管理模式。TQM在其流變中的含義雖然不盡相同，但其基本的核心價值在于：以顧客和績效為導(dǎo)向，以質(zhì)量為中心，一種全面、全過程、全員參與的持續(xù)改進的管理。

　　TQM與跟蹤審計在諸多方面存在著一致性與結(jié)合點：（1）顧客服務(wù)導(dǎo)向。“服務(wù)”是跟蹤審計的基本理念，寓監(jiān)督于服務(wù)之中,增強審計的服務(wù)性是對跟蹤審計的基本要求。跟蹤審計以服務(wù)被審計事項為己任,既要當好“衛(wèi)士”,又要當好決策者、管理者的“謀士”。并十分注重與被審計單位之間形成一種經(jīng)常性的溝通和融合機制。（2）績效導(dǎo)向。跟蹤審計是一種有效容納績效審計內(nèi)容的審計模式，是績效審計的一種實現(xiàn)方式。跟蹤審計的項目計劃、審計方案、實施及成果處理都具有績效審計的特征，可以說跟蹤審計全面體現(xiàn)了效益性目標。（3）質(zhì)量中心。審計質(zhì)量是審計項目的生命和審計目標得以實現(xiàn)的保障，對于跟蹤審計尤為如此。由于目前跟蹤審計尚不成熟與完善，且一般審計時間跨度都較大，審計的廣度與深度也得到了拓展，所以審計質(zhì)量不僅關(guān)乎跟蹤審計效果和目標的實現(xiàn)，也從根本上事關(guān)跟蹤審計自身的合法性與合理性。(4)持續(xù)性改進。跟蹤審計在審計報告出具方面與常規(guī)審計有著顯著的不同，常規(guī)審計通常是整個審計項目結(jié)束后僅出具一份終結(jié)報告，而跟蹤審計由于其自身的特點，其在審計過程中要根據(jù)被審計對象在不同階段的發(fā)展情況，及時針對發(fā)現(xiàn)的問題出具階段性的分期報告，并通過這種方式推動被審計事項得到不斷的改進與提升，這也正是跟蹤審計“持續(xù)性改進”理念的體現(xiàn)。（5）全方位全過程控制。跟蹤審計實現(xiàn)了對被審計對象全過程全方位的監(jiān)督。其從單一的事后審計向與事前、事中相結(jié)合審計轉(zhuǎn)變，在單一階段內(nèi)改變傳統(tǒng)審計模式的同時, 也拓寬了審計領(lǐng)域, 將審計延伸到被審計事項全壽命過程的其他階段，著眼于決策、管理、經(jīng)濟財務(wù)、技術(shù)等不同方面, 充分體現(xiàn)了全面全過程的特點。（6）實施程序。TQM的實行遵循一定的工作程序，目前比較典型的程序策略是“PDCA循環(huán)”，即由計劃（plan）、實施(do)、檢查（check）、處理（action）四個步驟構(gòu)成質(zhì)量管理工作的完整周期，通過這四個步驟的循環(huán)對管理過程中的成功經(jīng)驗加以認可，并形成工作標準，之后在執(zhí)行標準過程中進行評估分析，總結(jié)新問題再制定新工作標準，管理工作每通過一次“PDCA循環(huán)”就提高一步。而在跟蹤審計模式下，審計程序是按照“審計計劃、審計實施、分期報告、迅速反饋與糾正”的原則進行的，即針對發(fā)現(xiàn)的問題，及時提出意見和建議，出具書面的分期報告，促進問題的及時糾正，通過此程序在審計過程中的循環(huán)實施，以推進被審計事項得以持續(xù)性的改進。由此可以看出兩者在實施程序上具有一致性，且對跟蹤審計的任一環(huán)節(jié)都可以實施“PDCA循環(huán)”進行管理，這樣我們可以在跟蹤審計執(zhí)行的各個階段找到對應(yīng)的全面質(zhì)量管理進行分析、研究并提出管理對策。

　　由此可以看出，全面質(zhì)量管理與跟蹤審計在追求目標、理念等許多方面有著共同之處，可以說TQM在跟蹤審計中的有著良好的應(yīng)用基礎(chǔ)。

　　二、全面質(zhì)量管理在跟蹤審計中應(yīng)用的可行性

　　（一）TQM的應(yīng)用有利于降低跟蹤審計成本

　　跟蹤審計同常規(guī)審計方式相比,其審計對象增加了,審計范圍擴大了,審計內(nèi)容豐富了,審計環(huán)境復(fù)雜了，跟蹤審計的這種廣泛性、全面性、過程性的特點決定了其審計成本相對于常規(guī)審計要高。如何在成本與效益之間進行取舍,是這種審計模式能否廣泛開展的最大制約因素。而TQM就是以“績效”為導(dǎo)向，追求在最經(jīng)濟的水平上，并充分滿足顧客要求的條件下，以提高服務(wù)質(zhì)量的一種管理模式。TQM在跟蹤審計中的應(yīng)用將有利于消除審計資源的的浪費，實現(xiàn)成本效益的最大化，最終保證充分履行跟蹤審計職能的前提下，提高跟蹤審計成本的效率，進而擴大跟蹤審計的適用范圍。

　?。ǘ㏕QM的應(yīng)用可以有效地控制跟蹤審計風(fēng)險

　　跟蹤審計對審計人員的綜合素質(zhì)有著較高的要求，但在審計實踐中卻普遍存在著審計人員風(fēng)險意識不強，專業(yè)知識不能勝任的現(xiàn)象，并且目前跟蹤審計項目往往都授權(quán)委托給社會審計機構(gòu)，而社會審計機構(gòu)的盈利性特征以及審計機關(guān)對其監(jiān)督的缺位，都在無形中加大了跟蹤審計的風(fēng)險。同時國家審計機關(guān)至今未出臺有關(guān)跟蹤審計的相關(guān)規(guī)范,也是導(dǎo)致跟蹤審計高風(fēng)險的重要原因。然而精確的度量是TQM的一個重要特征，TQM采用統(tǒng)計度量組織作業(yè)中的每一個關(guān)鍵變量，然后與標準和基準進行比較以發(fā)現(xiàn)問題，追蹤問題的根源，消除問題的原因，因而針對跟蹤審計所設(shè)計的TQM質(zhì)量標準體系會對審計人員和社會審計機構(gòu)進行有效的衡量與控制，從而大大地降低跟蹤審計風(fēng)險。

　?。ㄈ㏕QM是提高跟蹤審計效率，保證跟蹤審計效果的有效途徑。

　　TQM是一種全員參與的管理，要求組織成員積極參與到質(zhì)量管理活動中，因為組織成員是質(zhì)量標準的最終執(zhí)行者。TQM在跟蹤審計中的應(yīng)用強調(diào)審計人員的參與并賦予他們相應(yīng)的權(quán)力,這樣能充分激勵審計人員實現(xiàn)自我引導(dǎo),促使目標達成。從某種程度上說,采納全面質(zhì)量管理會從一種類似霍桑效應(yīng)中受益,因為管理部門對審計人員關(guān)注程度的提高會使他們做出反應(yīng)來改進自己的工作。同時,允許審計人員參與到工作過程設(shè)計及全程管理中來,能夠進一步激發(fā)審計人員的主動性、積極性和創(chuàng)造性,進而提高審計人員的工作效率，保證審計目標的有效實現(xiàn)。

　　三、全面質(zhì)量管理（TQM）在跟蹤審計中的應(yīng)用構(gòu)想

　?。ㄒ唬㏕QM在跟蹤審計中運作模式的構(gòu)建

　　1．成立專職的跟蹤審計TQM管理小組

　　為了保障TQM在跟蹤審計中的有效運行,首先應(yīng)成立專職的TQM管理小組，其成員可以由審計機關(guān)各個部門中的業(yè)務(wù)骨干組成，必要時也要借助社會資源，面向社會招聘跟蹤審計項目所需求的各方面的專業(yè)技術(shù)人才來組建專家?guī)?，以便需要時從中抽調(diào)來充實TQM管理小組。TQM管理小組的主要職責是制定TQM管理目標和標準體系,制定有關(guān)管理文件,督促檢查和總結(jié)管理工作,進行考核獎懲,對反饋的信息進行分析等。TQM管理小組要對跟蹤審計過程中的不同階段進行質(zhì)量控制，并采取多種方式開展審計質(zhì)量抽查, 可以針對某階段內(nèi)比較突出的問題進行重點檢查, 并提出規(guī)范化的合理建議，以保證TQM在跟蹤審計項目中的有效運轉(zhuǎn)，從而提高整個跟蹤審計項目的水平。

　　2．建立適當?shù)母檶徲婽QM質(zhì)量標準體系

　　TQM在跟蹤審計中應(yīng)用的關(guān)鍵是要構(gòu)建適當?shù)腡QM質(zhì)量標準體系。跟蹤審計的TQM質(zhì)量標準主要體現(xiàn)在：（1）績效標準。強調(diào)跟蹤審計項目實施的效率性和效果性，這也是首要標準。（2）信任度標準。主要考察跟蹤審計的實施能否滿足被服務(wù)對象的需求。（3）能力標準。即執(zhí)行跟蹤審計的審計機構(gòu)和人員必須具備提供專業(yè)化審計服務(wù)的技能和實力。同時TQM質(zhì)量標準體系的建立還應(yīng)遵循五項原則：一是分類原則, 即按跟蹤審計行為的類別和過程環(huán)節(jié)分別制定檢驗標準；二是關(guān)鍵性原則, 即以那些與TQM目標的實現(xiàn)有密切聯(lián)系的審計要素為對象來制定檢驗標準；三是系統(tǒng)性原則, 即檢驗標準應(yīng)形成一個完整的體系, 各項標準之間要緊密聯(lián)系，協(xié)調(diào)一致；四是量化原則, 即強調(diào)使用數(shù)量指標, 將審計工作盡量量化；五是動態(tài)性原則, 即檢驗標準應(yīng)隨著跟蹤審計工作在不同階段中目的、任務(wù)、內(nèi)容等方面的變化,進行相應(yīng)的調(diào)整、更新。

　　3．執(zhí)行嚴格的跟蹤審計TQM責任制度

　　為了保障TQM目標的有效實現(xiàn)，必須執(zhí)行嚴格的TQM責任制度。首先, 要正確設(shè)置跟蹤審計工作的各個環(huán)節(jié)、各個崗位的責任目標, 既按TQM計劃規(guī)定的目標將責任落實到跟蹤審計項目的設(shè)計規(guī)劃、實施、報告和反饋糾正等基本環(huán)節(jié)和各個具體崗位上。其次，要實行分級責任制度。即審計責任在審計機關(guān)負責人、審計項目主審、TQM管理小組成員及具體業(yè)務(wù)審計人員之間要有明確的層級劃分和歸屬，每一層級對自己范圍內(nèi)的審計責任予以擔保。這樣, 各級責任劃分明確, 審計人員各負其責,各盡其職，同時也便于對審計人員加以考核，進而有利于對整個跟蹤審計項目的檢查和控制。

　　4．建立有效的跟蹤審計TQM信息反饋系統(tǒng)

　　TQM十分重視來自組織基層的信息反饋，因為由實際落實工作的執(zhí)行人員反饋的信息往往是第一手的工作資料，是工作質(zhì)量好壞的“傳感器”，建立高效靈敏的信息反饋系統(tǒng)對在跟蹤審計中開展TQM工作尤為重要。從跟蹤審計信息流的來源來看,TQM信息反饋系統(tǒng)應(yīng)包括兩個方面：一是跟蹤審計項目自身的信息反饋系統(tǒng), 即審計項目內(nèi)部在作業(yè)中的信息傳遞和流通渠道，其要求在跟蹤審計項目內(nèi)部建立暢通和迅速的信息交流與反饋機制，以便于對審計過程中產(chǎn)生的問題予以及時的關(guān)注與解決。第二是審計用戶的信息反饋系統(tǒng), 如建立同跟蹤審計用戶的定期交流機制，建立這種系統(tǒng), 不僅能收集大量對提高審計質(zhì)量有益的意見和建議, 促進審計機關(guān)完善跟蹤審計項目, 而且能融洽審計機關(guān)與有關(guān)方面的關(guān)系, 改善審計環(huán)境，更好的搞好跟蹤審計服務(wù)。

　　5．營造良好的跟蹤審計TQM組織文化氛圍

　　組織文化是一種為所有組織成員共同遵守的信念和價值觀，是一種集體意識，其對組織變革的能力有著潛移默化和不可忽視的影響， 它不僅可以加強組織成員對組織目標的認同感以及增強組織的凝聚力，還可以消除和抵制組織變革中的阻力。在跟蹤審計中開展TQM工作的過程中，要通過多渠道的宣傳教育，在審計隊伍中形成以“服務(wù)意識”、“績效意識”、“風(fēng)險責任意識” 為核心的TQM組織文化，為TQM在跟蹤審計中的全面實施創(chuàng)造一個有利的具有支持性的組織氛圍與環(huán)境。

　　（二）TQM在跟蹤審計各階段中的重點應(yīng)用策略

　　在跟蹤審計中開展TQM工作，我們遵循的是“PDCA 循環(huán)”的工作程序，即按照“計劃(P)—執(zhí)行(D)—檢查(C)—處理(A)”四個階段的順序不斷循環(huán)的工作方法。計劃階段主要是總結(jié)以前工作狀況, 找出質(zhì)量方面存在的問題及原因, 制定出改進計劃。執(zhí)行階段, 就是組織實施改進計劃。檢查階段, 即把實施結(jié)果與預(yù)定目標對比, 檢查執(zhí)行階段存在問題。處理階段,指總結(jié)經(jīng)驗, 把行之有效的方法措施標準化, 以鞏固成績, 把沒有解決的遺留問題輸入到下一個質(zhì)量管理循環(huán)中去。“PDCA 循環(huán)”的應(yīng)用意味著在跟蹤審計的“審計計劃”、“審計實施”、“分期報告”、“反饋與糾正”的任何階段都存在著PDCA 循環(huán)，而且其四個階段循環(huán)往復(fù),周而復(fù)始, 螺旋式上升, 以此推動整個跟蹤審計質(zhì)量的不斷提高。但TQM在跟蹤審計各階段的應(yīng)用有著不同的側(cè)重點：

　　1．審計計劃階段

　　審計機關(guān)承接跟蹤審計項目之初，必然要對項目進行審前調(diào)查，制定審計方案，并為審計項目配備合適的審計人員。對于時間跨度長、變動性大的跟蹤審計項目來說，審計方案的制定不僅是這一階段的關(guān)鍵任務(wù)，同時審計方案質(zhì)量的高低對整個跟蹤審計項目的成敗也起著至關(guān)重要的作用。同時跟蹤審計項目的開展不僅需要專業(yè)型人才，更需要高素質(zhì)復(fù)合型人才，對審計人員有著更高的執(zhí)業(yè)標準與要求。因而用TQM對審計方案的質(zhì)量進行評估與改進，對審計人員進行衡量與合理配置，是TQM在此階段的主要任務(wù)。

　　2．審計實施階段

　　實施階段是整個跟蹤審計過程中的重要一環(huán)，而審計風(fēng)險的控制，審計效率的提高，審計成本的管理對保障實施階段的審計質(zhì)量和實現(xiàn)審計目標有著重要的影響。由于跟蹤審計自身的特點及目前發(fā)展的不盡成熟與完善，其普遍具有審計風(fēng)險較高，審計成本難控制，審計效率偏低的特征，這嚴重影響了跟蹤審計優(yōu)勢的充分發(fā)揮，制約了跟蹤審計模式在我國的發(fā)展。TQM在審計實施階段的應(yīng)用，應(yīng)對審計風(fēng)險，審計效率和審計成本這三要素的管理加以重點關(guān)注。

　　3．分期報告與反饋糾正階段

　　跟蹤審計對于審計過程發(fā)現(xiàn)的問題要及時以分期報告的形式反映出來，提出改進的意見與建議，并通過與審計用戶的溝通與反饋，提出相關(guān)的對策措施并加以實施，以此對被審計事項進行改進，從而達成跟蹤審計的目標。在這一階段中，審計問題提出的正確性與恰當性，分期報告的質(zhì)量水平以及改進措施的可行性與有效性關(guān)系到整個跟蹤審計成果的最終實現(xiàn)。因此TQM在跟蹤審計的分期報告與反饋糾正階段，應(yīng)將重點放在對分期審計報告質(zhì)量及相關(guān)改進措施實施過程的管理與控制上。

　　四、全面質(zhì)量管理（TQM）在跟蹤審計中應(yīng)用的局限性

　　（一）TQM應(yīng)用相關(guān)理論及法律制度的缺失

　　目前TQM在我國公共管理領(lǐng)域的應(yīng)用尚缺乏系統(tǒng)的理論體系對其進行指導(dǎo)，并且缺乏相應(yīng)的制度和法律保障，對在應(yīng)用中具體問題的處理還沒有形成清晰的認識，科學(xué)的TQM質(zhì)量標準體系的建立存在著一定的難度，評估結(jié)果很難做到客觀、公正，甚至完全流于形式?？梢哉fTQM在我國公共管理領(lǐng)域的應(yīng)用多處于自發(fā)狀態(tài)，實踐中普遍具有盲目性特征，在有些地方，TQM工作實際上演變成了一種“形象工程”。

　?。ǘ㏕QM應(yīng)用的成本效益博弈

　　TQM在跟蹤審計中的實施要求組建優(yōu)質(zhì)的TQM管理小組，并要針對跟蹤審計環(huán)境的變化和不同階段開展質(zhì)量標準體系的設(shè)置等一系列工作，這對審計機關(guān)是一個挑戰(zhàn)，同時也增加了人力、時間等一系列審計資源的投入，無形中加大了跟蹤審計的成本，從而產(chǎn)生了TQM應(yīng)用成本與效益的博弈問題。在跟蹤審計中實行TQM的目標之一就是要降低審計成本，而TQM本身所帶來的成本效益博弈問題卻導(dǎo)致了審計機關(guān)在是否開展TQM 工作這一問題上難以取舍。

　?。ㄈ㏕QM的實施效果受制于審計人員的職業(yè)判斷能力

　　由于跟蹤審計的周期長、控制環(huán)節(jié)多、審計環(huán)境復(fù)雜，在跟蹤審計中開展TQM工作需要審計人員，尤其是TQM管理小組的成員具有較高的職業(yè)判斷能力。審計人員職業(yè)判斷能力的高低會直接影響TQM信息反饋的質(zhì)量以及TQM質(zhì)量標準體系的設(shè)計與實行等工作，最終影響TQM整個管理體系的運行效果。但我國目前跟蹤審計項目從業(yè)人員的專業(yè)素質(zhì)參差不齊，同時審計人員對TQM相關(guān)知識的匱乏，將導(dǎo)致審計人員的職業(yè)判斷能力不能滿足在跟蹤審計中開展TQM工作的標準要求，從而影響TQM實施目標的實現(xiàn)。

　　綜上所述，TQM對跟蹤審計項目具有獨特的適用性，但同時由于TQM存在著固有的局限性，并不能解決跟蹤審計所面臨的所有問題，我們必須對此審慎而理性地加以利用，才能最大限度地實現(xiàn)其在跟蹤審計中的運用效果。勿庸置疑的是TQM在跟蹤審計中的應(yīng)用是提高跟蹤審計績效和服務(wù)質(zhì)量的有效途徑和工具，對其加以科學(xué)合理的運用必將對跟蹤審計的管理與建設(shè)發(fā)揮重大作用。

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