（三）制定內(nèi)部審計準(zhǔn)則要達到四個目標(biāo)：①貫徹落實《審計法》及相關(guān)法律法規(guī)，使內(nèi)部審計工作做到依法審計、適法而為。②規(guī)范內(nèi)部審計機構(gòu)和人員的執(zhí)業(yè)行為和執(zhí)業(yè)過程，保證內(nèi)部審計質(zhì)量，提高內(nèi)部審計效率。③明確內(nèi)部審計機構(gòu)和人員的責(zé)任，發(fā)揮內(nèi)部審計在加強內(nèi)部控制、改善風(fēng)險管理和完善公司治理方面的功能。④建立與國際內(nèi)部審計慣例相銜接、與民間審計和政府審計準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)的中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則，實現(xiàn)內(nèi)部審計的制度化、規(guī)范化和職業(yè)化。

　　內(nèi)部審計準(zhǔn)則包括三個層次：基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和實務(wù)指南?；緶?zhǔn)則是內(nèi)部審計準(zhǔn)則的總綱，是制定具體準(zhǔn)則和實務(wù)指南的依據(jù)。具體準(zhǔn)則是內(nèi)部審計機構(gòu)和人員在進行內(nèi)部審計時應(yīng)當(dāng)遵循的具體規(guī)范。除基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則之外的具有可操作性的指導(dǎo)性意見統(tǒng)稱實務(wù)指南。

　　中國內(nèi)部審計協(xié)會一向注重內(nèi)部審計準(zhǔn)則的建設(shè)，早在1990年，當(dāng)時的中國內(nèi)部審計協(xié)會就起草了一份《中國內(nèi)部審計標(biāo)準(zhǔn)（草案）》（簡稱《標(biāo)準(zhǔn)草案》），并組織翻譯了內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）制定的《內(nèi)部審計職業(yè)實務(wù)準(zhǔn)則（1993年版）》，這些工作對于我國內(nèi)部審計的法制化、制度化和規(guī)范化都有重要的意義?！稑?biāo)準(zhǔn)草案》共計五章，分別是：第一章，內(nèi)部審計的組織機構(gòu)；第二章，內(nèi)部審計人員；第三章，內(nèi)部審計作業(yè)；第四章，內(nèi)部審計報告；第五章，內(nèi)部審計質(zhì)量控制。中國內(nèi)部審計協(xié)會在繼承已有成果的基礎(chǔ)上，制定了新的中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則體系（簡稱《新準(zhǔn)則》），與《標(biāo)準(zhǔn)草案》相比有以下幾方面的進步：

　　1.框架結(jié)構(gòu)上的進步。從框架結(jié)構(gòu)上看，《標(biāo)準(zhǔn)草案》的五個章節(jié)覆蓋了內(nèi)部審計的整個過程，并且在第二章內(nèi)部審計人員中對審計人員的道德品質(zhì)提出了要求，與內(nèi)部審計活動技術(shù)方面的要求結(jié)合在同一個標(biāo)準(zhǔn)中進行規(guī)范。而《新準(zhǔn)則》則將內(nèi)部審計人員的職業(yè)道德規(guī)范獨立出來，專門制定了《內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范》，將對審計人員職業(yè)行為的要求與對內(nèi)部審計活動技術(shù)方面的要求區(qū)分開來，并且將準(zhǔn)則分為基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則?；緶?zhǔn)則針對內(nèi)部審計過程中一些基本性、綱領(lǐng)性問題進行規(guī)范，這些問題屬于內(nèi)部審計活動中不易發(fā)生變化，具有相對穩(wěn)定性的一些重要問題。對這些重要問題的規(guī)范，體現(xiàn)了基本準(zhǔn)則在《新準(zhǔn)則》中的基礎(chǔ)地位，以及對具體準(zhǔn)則的指導(dǎo)作用。而具體準(zhǔn)則根據(jù)基本準(zhǔn)則的精神，針對內(nèi)部審計過程中各個環(huán)節(jié)的具體問題進行規(guī)范，可以根據(jù)內(nèi)部審計發(fā)展過程中出現(xiàn)的各種新問題，在必要的時候進行修訂或者增加。兩相比較，《新準(zhǔn)則》框架結(jié)構(gòu)更為清晰、穩(wěn)定，更適應(yīng)我國蓬勃發(fā)展的市場經(jīng)濟的需要；《標(biāo)準(zhǔn)草案》的框架結(jié)構(gòu)較為單薄，且無法針對內(nèi)部審計發(fā)展過程中出現(xiàn)的新問題作出很好的應(yīng)對，結(jié)構(gòu)上不穩(wěn)定。

　　2.內(nèi)容上的進步?！稑?biāo)準(zhǔn)草案》共分五章，覆蓋了內(nèi)部審計過程中的各個主要環(huán)節(jié)，但是在對各個環(huán)節(jié)進行具體規(guī)范時，其內(nèi)容不夠完備，沒有對各環(huán)節(jié)的重點作出必要的規(guī)定。如在《標(biāo)準(zhǔn)草案》的第一章，關(guān)于內(nèi)部審計機構(gòu)，僅僅強調(diào)了獨立性，并沒有就內(nèi)部審計機構(gòu)管理中應(yīng)注意的其他重要問題作出規(guī)范；又如第三章，關(guān)于內(nèi)部審計作業(yè)，僅就審計計劃、內(nèi)部控制系統(tǒng)的評價和審計證據(jù)作出原則性的規(guī)范。與此相比，《新準(zhǔn)則》以具體準(zhǔn)則的形式對內(nèi)部審計過程中的各個步驟、各種程序作了詳細的規(guī)范。第一批頒布的10個具體準(zhǔn)則主要規(guī)范的是內(nèi)部審計活動的基本過程，以后還將陸續(xù)發(fā)布新的具體準(zhǔn)則，對準(zhǔn)則所覆蓋的內(nèi)容作進一步完善。

　　3.內(nèi)部審計定義與核心概念的進步?！稑?biāo)準(zhǔn)草案》將內(nèi)部審計定義為“部門、單位的審計機構(gòu)和人員對本單位的經(jīng)濟活動的真實性、合法性、效益性進行審查和評價的獨立性經(jīng)濟監(jiān)督活動”?！缎聹?zhǔn)則》將內(nèi)部審計定義為：“組織內(nèi)部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進組織目標(biāo)的實現(xiàn)”?！稑?biāo)準(zhǔn)草案》關(guān)于內(nèi)部審計的定義把內(nèi)部審計的對象限定為“單位經(jīng)濟活動的真實性、合法性、效益性”，它的主要任務(wù)是對單位經(jīng)濟活動進行“查錯防弊”。以1941年IIA的成立為標(biāo)志，現(xiàn)代內(nèi)部審計歷經(jīng)幾十年的發(fā)展，已經(jīng)從最初的消極防弊，到積極興利，到目前的價值增值。而內(nèi)部審計的對象也并不僅僅限于組織的經(jīng)濟活動，還包括組織的內(nèi)部控制等內(nèi)容?！缎聹?zhǔn)則》對內(nèi)部審計所下的定義，正是在科學(xué)認識內(nèi)部審計的發(fā)展?fàn)顩r、借鑒IIA對內(nèi)部審計的最新定義、結(jié)合我國經(jīng)濟發(fā)展情況和內(nèi)部審計現(xiàn)狀的情況下作出的，對我國內(nèi)部審計的進一步發(fā)展具有更好的指導(dǎo)意義。

　　同時，《新準(zhǔn)則》結(jié)合內(nèi)部審計理論研究的最新成果，始終圍繞著一些核心概念而展開，這一點是《標(biāo)準(zhǔn)草案》所沒有的。《新準(zhǔn)則》的基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則充分考慮了“風(fēng)險評估”、“內(nèi)部控制”、“公司治理”和“成本效益”等現(xiàn)代組織經(jīng)營管理中的核心概念。這些核心概念使準(zhǔn)則既具有理論上的科學(xué)性，又具有實務(wù)上的先進性，使其成為前后邏輯一致的體系。

　?。ㄋ模┰趦?nèi)部審計準(zhǔn)則制定過程中，歸納起來，共有11個問題：

　　1.關(guān)于內(nèi)部審計的定義及職能。內(nèi)部審計的定義貫穿在基本準(zhǔn)則及各項具體準(zhǔn)則中，我們提出的內(nèi)部審計定義為：“內(nèi)部審計是指組織內(nèi)部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進組織目標(biāo)的實現(xiàn)?！鄙鲜龆x和傳統(tǒng)的內(nèi)部審計定義有一定的差別，傳統(tǒng)內(nèi)部審計定義強調(diào)內(nèi)部審計對財政收支、財務(wù)收支及有關(guān)經(jīng)濟活動或者經(jīng)營管理活動進行檢查和評價。經(jīng)過多次研討，多數(shù)意見認為傳統(tǒng)的內(nèi)部審計定義帶有較強的政府審計色彩，不適合現(xiàn)代內(nèi)部審計實務(wù)，因此采用此定義。具體而言有以下三點考慮：①內(nèi)部審計不僅涵蓋財務(wù)審計，而且更需要考慮管理審計，因此，內(nèi)部審計職能不僅要考慮傳統(tǒng)的監(jiān)督職能，更要強調(diào)通過評價而促進經(jīng)營管理活動效率的提高；②從經(jīng)營活動和內(nèi)部控制兩方面來概括內(nèi)部審計的對象是充分、適當(dāng)?shù)模@也使內(nèi)部審計體現(xiàn)出有別于民間審計及政府審計的特點；③借鑒IIA內(nèi)部審計定義的同時充分考慮我國內(nèi)部審計實務(wù)發(fā)展水平，采納IIA1993年實務(wù)準(zhǔn)則中提出的內(nèi)部審計的監(jiān)督評價職能，暫時不采納2001年最新實務(wù)準(zhǔn)則提出的咨詢職能。

　　2.關(guān)于審計計劃的層次及內(nèi)容。在《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第1號——審計計劃》中，采用了年度審計計劃、項目審計計劃和審計方案三個層次的概念，并按風(fēng)險和審計資源這兩個因素考慮年度審計計劃的制定。關(guān)于審計計劃的層次，爭論焦點是：是否需要劃分審計計劃的層次，是否需要將項目審計計劃和審計方案分開考慮，是否需要特別考慮年度審計計劃的制定。經(jīng)過多次討論，大家認為：①內(nèi)部審計有不同于民間審計的特點，后者不存在選擇被審計單位的問題。在內(nèi)部審計工作中，為提高審計效率，必須把有限的審計資源優(yōu)先應(yīng)用到高風(fēng)險項目上。因此內(nèi)部審計強調(diào)預(yù)先對年度的工作進行計劃，而這一計劃要在對各被審計單位進行風(fēng)險評估的基礎(chǔ)上考慮相應(yīng)的審計資源的分配，從而確定被審計單位。年度審計計劃是內(nèi)部審計的一個重要特色。②項目審計計劃和審計方案具有不同的內(nèi)容，前者是對審計項目實施的全過程所做的綜合安排，后者是對審計項目的審計程序及其時間等所做的詳細安排，因此屬于不同的層次，必須分開。

　　3.關(guān)于內(nèi)部審計通知書的送達時間?！秲?nèi)部審計具體準(zhǔn)則第2號——審計通知書》規(guī)定內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)當(dāng)在實施審計前，向被審計單位送達審計通知書，特殊審計業(yè)務(wù)可在實施審計時送達。關(guān)于審計通知書的爭論主要集中在審計通知書送達的時間問題上。考慮到內(nèi)部審計與政府審計的不同，內(nèi)部審計是一種自主性更強的活動，因此在該準(zhǔn)則中不規(guī)定時間，期限由各組織內(nèi)部審計機構(gòu)自行規(guī)定，這樣更能適應(yīng)實務(wù)并體現(xiàn)靈活性原則。另外，考慮到一些特殊業(yè)務(wù)審計程序需要突擊執(zhí)行，因此對這部分業(yè)務(wù)可以在實施審計時送達通知書，以確保突擊性審計程序的效果。

　　4.關(guān)于審計證據(jù)的類型及獲取審計證據(jù)時要考慮的因素。在《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第3號——審計證據(jù)》中對審計證據(jù)劃分了五種類型：書面、實物、視聽、電子、口頭及環(huán)境證據(jù)，關(guān)于獲取審計證據(jù)時要考慮的因素，大家普遍認為必須把最主要的因素列出來，又要充分考慮成本效益原則的例外情況。最終確定的考慮因素是：抽樣方法，審計風(fēng)險水平，成本效益合理程度、重要程度。這些因素基本涵蓋了最主要的問題。

　　5.關(guān)于審計工作底稿的范圍界定及復(fù)核問題。在《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第4號——審計工作底稿》中界定的審計工作底稿是指內(nèi)部審計人員在審計過程中形成的工作記錄，是聯(lián)系審計證據(jù)和審計結(jié)論的橋梁。討論中主要爭論的問題是工作底稿的范圍到底應(yīng)界定到什么程度，是采用廣義工作底稿（即包括審計報告在內(nèi)的一切記錄）還是采用狹義工作底稿（從審計計劃開始到審計報告前的所有記錄）。為了與《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第7號——審計報告》更好地銜接，最后決定采用狹義的工作底稿。屬于結(jié)論類的由審計報告準(zhǔn)則來規(guī)范，不在本準(zhǔn)則中反映。本準(zhǔn)則規(guī)定了對審計工作底稿的復(fù)核，強調(diào)分級復(fù)核制度的建立，并規(guī)定內(nèi)部審計機構(gòu)負責(zé)人應(yīng)對審計工作底稿的復(fù)核負完全責(zé)任?？紤]到不同組織內(nèi)部審計機構(gòu)規(guī)模的差別，該準(zhǔn)則傾向于不具體寫明需要幾級復(fù)核，每一級各應(yīng)承擔(dān)什么責(zé)任，這樣可以保持其靈活性；另外，如果需要對分級復(fù)核進行詳細的規(guī)范，可以在后續(xù)頒發(fā)的實務(wù)指南中詳細說明。該準(zhǔn)則中的分級復(fù)核充分考慮了與計劃準(zhǔn)則、證據(jù)準(zhǔn)則及報告準(zhǔn)則等準(zhǔn)則的銜接。

　　6.關(guān)于內(nèi)部控制的構(gòu)成要素及其審查?！秲?nèi)部審計具體準(zhǔn)則第5號——內(nèi)部控制審計》的基本概念“內(nèi)部控制”采用了國際最新的五要素觀點：內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險管理、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督等五個要素。而我國的獨立審計準(zhǔn)則采用的是傳統(tǒng)的三要素觀點：控制環(huán)境、會計制度、控制程序。該準(zhǔn)則采用五要素觀點能夠從一定程度上促進內(nèi)部控制實務(wù)的進步，因此必須強調(diào)其前瞻性和國際慣例接軌。至于可操作性，由于該準(zhǔn)則篇幅有限，可以在后續(xù)頒發(fā)的實務(wù)指南中詳細說明相關(guān)問題。

　　7.關(guān)于舞弊的定義及舞弊的預(yù)防、檢查和報告的出發(fā)點。在《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第6號——舞弊的預(yù)防、檢查與報告》中所稱舞弊是指組織內(nèi)外人員采用欺騙等違法違規(guī)手段，損害或謀取組織經(jīng)濟利益，同時可能為個人帶來不正當(dāng)利益的行為。并以常規(guī)內(nèi)部審計工作為出發(fā)點考慮舞弊的預(yù)防、檢查和報告，并不是對專項舞弊審計的規(guī)范。本準(zhǔn)則在一般原則中強調(diào)了“內(nèi)部審計并非專為檢查舞弊而進行。即使審計人員以應(yīng)有的職業(yè)謹慎執(zhí)行了必要的審計程序，也不能保證發(fā)現(xiàn)所有的舞弊行為”，并在預(yù)防、檢查和報告中都依照此出發(fā)點來規(guī)范常規(guī)審計過程中針對舞弊應(yīng)執(zhí)行的審計程序。

　　8.關(guān)于審計報告所體現(xiàn)的內(nèi)部審計特點?！秲?nèi)部審計具體準(zhǔn)則第7號——審計報告》所稱審計報告，是指內(nèi)部審計人員根據(jù)審計計劃對被審計單位實施必要的審計程序后，就被審計單位經(jīng)營活動和內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性出具的書面文件。討論中的意見主要集中在內(nèi)部審計報告必須考慮內(nèi)部審計自身特點，以區(qū)別于注冊會計師審計。該準(zhǔn)則作了兩點規(guī)定：①內(nèi)部審計報告定義涵蓋期中報告和終結(jié)報告?？紤]了為及時采取有效的糾正措施而在審計過程中提交期中報告的現(xiàn)實情況。②內(nèi)部審計報告的內(nèi)容充分體現(xiàn)了內(nèi)部審計工作的特點。報告內(nèi)容涵蓋了概況、依據(jù)、結(jié)論、決定和建議，并在附件中包括了被審計單位的反饋意見。這是符合實務(wù)現(xiàn)實的，并具有可操作性。

　　9.關(guān)于后續(xù)審計期限的問題。在《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第8號——后續(xù)審計》中對后續(xù)審計期限的要求是內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)在規(guī)定的期限內(nèi)，或與被審計單位約定的期限內(nèi)執(zhí)行后續(xù)審計。規(guī)定的期限指審計報告中要求被審計單位針對審計發(fā)現(xiàn)的問題采取糾正措施的期限。后續(xù)審計就是為了檢查糾正措施及其效果而實施的審計。另外，如果審計報告中并未對糾正措施的期限進行明確規(guī)定，內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)當(dāng)與被審計單位約定適當(dāng)?shù)钠谙蓿诖似谙迌?nèi)執(zhí)行后續(xù)審計。這樣的規(guī)定主要是考慮到內(nèi)部審計是為組織服務(wù)的，在安排后續(xù)審計工作時，應(yīng)盡量減少對被審計單位業(yè)務(wù)的影響，因此應(yīng)當(dāng)在雙方協(xié)商的情況下約定適當(dāng)?shù)暮罄m(xù)審計期限。

　　10.關(guān)于內(nèi)部審計督導(dǎo)的對象與內(nèi)容。在《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第9號——內(nèi)部審計督導(dǎo)》中督導(dǎo)是指內(nèi)部審計機構(gòu)負責(zé)人和審計項目負責(zé)人對實施審計工作的審計人員所進行的監(jiān)督與指導(dǎo)。督導(dǎo)貫穿于審計項目的全過程。討論中的主要意見是必須明確督導(dǎo)是對審計人員的監(jiān)督和指導(dǎo)，其對象是人。督導(dǎo)是內(nèi)部審計機構(gòu)質(zhì)量控制的一部分，內(nèi)部審計工作是由不同層次的人員共同完成的，為了提高內(nèi)部審計工作質(zhì)量，內(nèi)部審計機構(gòu)負責(zé)人和項目負責(zé)人必須對審計人員的工作予以指導(dǎo)、監(jiān)督和復(fù)核，這就是督導(dǎo)。同時，必須強調(diào)督導(dǎo)是貫穿于審計項目全過程的，包括審計準(zhǔn)備、審計實施和審計終結(jié)三個階段。因此督導(dǎo)必須包括對審計方案的制定及修訂、審計程序的實施、審計工作底稿的編制、中計證據(jù)的性質(zhì)、審計報告的撰寫以及審計目標(biāo)的實現(xiàn)等內(nèi)容的監(jiān)督與指導(dǎo)。該準(zhǔn)則與其他內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則的關(guān)系較密切，因此必須注意做好與其他準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)工作。

　　11.關(guān)于內(nèi)部審計與外部審計協(xié)調(diào)的定位。在《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第10號——內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)調(diào)》中對協(xié)調(diào)的定位主要在于：為減少重復(fù)審計，提高審計效率，內(nèi)部審計機構(gòu)與會計師事務(wù)所、國家審計機構(gòu)在審計工作中的溝通與合作。研討中主要意見是協(xié)調(diào)的定位不能歪曲，不能將協(xié)調(diào)定位在國家審計機構(gòu)對組織實施政府審計時要求內(nèi)部審計提供的合作，而應(yīng)以內(nèi)部審計為出發(fā)點考慮由于審計范圍可能存在重復(fù)而需要內(nèi)外之間的溝通，該準(zhǔn)則的制定充分考慮了這一點，并借鑒國際慣例和實務(wù)經(jīng)驗，對協(xié)調(diào)的方法和內(nèi)容進行了規(guī)范。

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