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一、計(jì)算機(jī)審計(jì)面臨的問(wèn)題
計(jì)算機(jī)及其網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展,企業(yè)信息化的進(jìn)程,進(jìn)一步推動(dòng)了計(jì)算機(jī)技術(shù)在企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作中的應(yīng)用,同時(shí),也給傳統(tǒng)的審計(jì)工作提出了新的課題。
第一,如何實(shí)施對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件本身的審計(jì)。實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)信息數(shù)據(jù)處理的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件自身的合法性、具體處理規(guī)則的準(zhǔn)確性以及對(duì)非法處理的控制等,是決定會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息是否準(zhǔn)確的關(guān)鍵要素之一。
第二,如何實(shí)施對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計(jì)。盡管計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)可以按照會(huì)計(jì)制度的要求,仿照傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的憑證、賬簿及報(bào)表等格式處理輸出各類(lèi)會(huì)計(jì)信息,但是,在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)中。對(duì)數(shù)據(jù)的組織和管理模式卻發(fā)生了實(shí)質(zhì)性的變化。如何按照審計(jì)方案的要求獲取基礎(chǔ)數(shù)據(jù),并進(jìn)一步進(jìn)行審計(jì)處理,是對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)實(shí)施審計(jì)的關(guān)鍵。
二、計(jì)算機(jī)審計(jì)的主要內(nèi)容
《中華人民共和國(guó)審計(jì)法實(shí)施條例》第三十條規(guī)定:“審計(jì)機(jī)關(guān)有權(quán)檢查被審計(jì)單位運(yùn)用電子計(jì)算機(jī)管理財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)。被審計(jì)單位應(yīng)當(dāng)向?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)提供運(yùn)用電子計(jì)算機(jī)儲(chǔ)存、處理的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支由于數(shù)據(jù)及有關(guān)資料”。
從《條例》所賦予的權(quán)利來(lái)看,計(jì)算機(jī)審計(jì)的對(duì)象是被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)(即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件)及其系統(tǒng)數(shù)據(jù)。
(一)對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件的審計(jì)
在計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中,會(huì)計(jì)核算的具體過(guò)程、核算方法以及對(duì)核算過(guò)程和方法的控制,基本上都是通過(guò)軟件程序的方式固定實(shí)現(xiàn)的。這樣,對(duì)會(huì)計(jì)核算過(guò)程的審計(jì),就主要體現(xiàn)在對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件的模式和主要功能的審計(jì)上。
1.對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件模式審計(jì)
計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件模式,是對(duì)會(huì)計(jì)核算組織及核算業(yè)務(wù)過(guò)程的具體體現(xiàn)。會(huì)計(jì)核算的組織是否嚴(yán)密,核算業(yè)務(wù)過(guò)程是古符合內(nèi)部控制制度的要求等,都可以通過(guò)對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件模式審計(jì)得出結(jié)論
對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件模式審計(jì),可通過(guò)運(yùn)行系統(tǒng)的最長(zhǎng)業(yè)務(wù)流程和最短業(yè)務(wù)流程實(shí)現(xiàn),其中,關(guān)鍵的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的控制可通過(guò)簡(jiǎn)單運(yùn)行進(jìn)行檢測(cè)。例如,會(huì)計(jì)制度要求,經(jīng)過(guò)審核的會(huì)計(jì)憑證才能記賬,就可以通過(guò)對(duì)樣本憑證的審核和記賬操作結(jié)果驗(yàn)證。
2.確保系統(tǒng)安全的功能審計(jì)
這主要包括兩方面內(nèi)容,其一,是系統(tǒng)的使用安全控制功能;其二,是系統(tǒng)的數(shù)據(jù)安全控制功能。
系統(tǒng)的使用安全控制,是指系統(tǒng)所具備的禁止非法使用和禁止越權(quán)使用的控制功能、在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件中,是通過(guò)對(duì)系統(tǒng)使用人員的密碼設(shè)置和授權(quán)設(shè)置以及進(jìn)入系統(tǒng)的身份驗(yàn)證功能實(shí)現(xiàn)的。對(duì)這些功能的審計(jì),可通過(guò)簡(jiǎn)單的測(cè)試試驗(yàn)得出結(jié)論。
系統(tǒng)數(shù)據(jù),按時(shí)間劃分,可分為歷史數(shù)據(jù)和當(dāng)前數(shù)據(jù);按數(shù)據(jù)的處理性質(zhì)劃分,可分為基礎(chǔ)數(shù)據(jù)、中間數(shù)據(jù)和結(jié)果數(shù)據(jù)。對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的管理,是按照系統(tǒng)數(shù)據(jù)的組織模型借助于數(shù)據(jù)庫(kù)管理系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)的。
為確保系統(tǒng)數(shù)據(jù)安全。系統(tǒng)不僅要具備對(duì)歷史數(shù)據(jù)的卸出和重新裝入功能,還應(yīng)具備對(duì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的完整的備份與恢復(fù)功能。對(duì)這些功能的審計(jì),不僅要測(cè)試其功能的完整性,而且要重點(diǎn)測(cè)試其與基礎(chǔ)設(shè)置的一致性。例如,在存貨核算系統(tǒng)中,若上年度采用移動(dòng)平均法,本年度改為先進(jìn)先出法,則對(duì)上年度的歷史數(shù)據(jù)恢復(fù)后,系統(tǒng)對(duì)上年度的存貨計(jì)價(jià)方法也應(yīng)相應(yīng)的采用移動(dòng)平均法。
3.保留審計(jì)線(xiàn)索的功能評(píng)價(jià)
計(jì)算機(jī)系統(tǒng)中,電子數(shù)據(jù)的特點(diǎn)、使原有在手工方式下的直接修改數(shù)據(jù)的“痕跡”消失,但是,利用計(jì)算機(jī)的“海量”存儲(chǔ)能力,從軟件設(shè)計(jì)的理論上分析,任何處理過(guò)程都是可以記錄并查詢(xún)的,這就為審計(jì)線(xiàn)索的保留提供了技術(shù)基礎(chǔ)。例如:應(yīng)收賬款的核銷(xiāo)處理,卻早需要,系統(tǒng)可以詳細(xì)的記錄每一筆核銷(xiāo)的對(duì)應(yīng)賬項(xiàng);同樣,對(duì)于使用者對(duì)系統(tǒng)的每一步操作。包括其操作時(shí)間和操作內(nèi)容系統(tǒng)都可以詳細(xì)的記錄,等等。當(dāng)然,考慮到系統(tǒng)的運(yùn)行效率,在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件中,應(yīng)保留哪些審計(jì)線(xiàn)索,審計(jì)部分首先應(yīng)提出具體的要求,否則,就沒(méi)有評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)。
4.系統(tǒng)功能的合法化審計(jì)
系統(tǒng)功能合法化審計(jì)助重點(diǎn),是審查軟件是否提供了支持系統(tǒng)進(jìn)行非法處理或違法處理的功能。例如:某些系統(tǒng)提供的“反記賬”和“反結(jié)賬”功能,就是支持使用者實(shí)現(xiàn)“無(wú)”痕跡修改歷史賬簿的功能。這些“違法”功能,在軟件中往往隱藏較深。最直接的審計(jì)方法是分析軟件的功能模型或數(shù)據(jù)組織模型,但這涉及到軟件產(chǎn)品的技術(shù)秘密,可操作性幾乎沒(méi)有。這一方面內(nèi)容的審計(jì)方法,本文在后面的計(jì)算機(jī)審計(jì)測(cè)試系統(tǒng)中介紹。
5.軟件業(yè)務(wù)處理規(guī)則的審計(jì)
業(yè)務(wù)處理規(guī)則是軟件系統(tǒng)進(jìn)行某一業(yè)務(wù)處理的原則、步驟和具體算法。例如:期末轉(zhuǎn)賬處理,不僅有具體的各類(lèi)成本費(fèi)用的計(jì)算、分?jǐn)偤徒Y(jié)轉(zhuǎn)的算法,稅金的算法,還有嚴(yán)格的處理原則和結(jié)轉(zhuǎn)順序;存貨成本的計(jì)算,不同的存貨計(jì)價(jià)方法,其對(duì)應(yīng)的業(yè)務(wù)規(guī)則是不同的;等等。業(yè)務(wù)規(guī)則是否準(zhǔn)確,直接影響系統(tǒng)的運(yùn)算處理結(jié)果。
對(duì)軟件業(yè)務(wù)處理規(guī)則的審計(jì),同樣是十分困難的,本文在后面的計(jì)算機(jī)審計(jì)測(cè)試系統(tǒng)中介紹。
(二)對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計(jì)
目前國(guó)內(nèi)大部分企業(yè)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中,所采用的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件是由專(zhuān)業(yè)的軟件公司研制的,專(zhuān)業(yè)軟件設(shè)計(jì)者與系統(tǒng)應(yīng)用者的不同,客觀(guān)上限制了故意作弊的動(dòng)機(jī)和可能。但是,由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟。件的通用性特點(diǎn),其靈活程度足以滿(mǎn)足使用者的部分作弊和造假需求,加之計(jì)算機(jī)系統(tǒng)本身數(shù)據(jù)處理的隱蔽性和不可視化的處理過(guò)程設(shè)計(jì),使利從計(jì)算機(jī)系統(tǒng)作弊和造假的審計(jì)更困難,因此,對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計(jì)在計(jì)算機(jī)審計(jì)中就更加重要。
對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計(jì)重點(diǎn)包括初個(gè)方面:
1.進(jìn)入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)審計(jì)
由于各企業(yè)信息化的程度不同,使得企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)的獲取方式不一致,按目前國(guó)內(nèi)企業(yè)的實(shí)際分析,主要可分為兩種類(lèi)型:其一,全面實(shí)現(xiàn)了企業(yè)信息化(如:已實(shí)施ERP)的企業(yè),其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù),一部分源于業(yè)務(wù)系統(tǒng),這部分來(lái)源于業(yè)務(wù)系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)(記賬憑證為主)可以通過(guò)系統(tǒng)的查詢(xún)功能直接查詢(xún)到其對(duì)應(yīng)的具體業(yè)務(wù),另一部分來(lái)源于企業(yè)的自制記賬憑證的人工輸出或系統(tǒng)內(nèi)部的機(jī)制轉(zhuǎn)賬憑證;其二,僅在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門(mén)實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)處理的企業(yè),其系統(tǒng)原始數(shù)據(jù)(記賬憑證為主)來(lái)源于各類(lèi)憑證的人工輸入和系統(tǒng)內(nèi)部的機(jī)制轉(zhuǎn)賬憑證。
由于系統(tǒng)原始數(shù)據(jù)的復(fù)雜性。決定了傳統(tǒng)手工審計(jì)的困難聲是計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)的重點(diǎn)力作之一。
2.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)輸出的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的審計(jì)。
在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件中,對(duì)系統(tǒng)輸出的設(shè)計(jì),完全是一種工具化的設(shè)計(jì),也就是說(shuō),系統(tǒng)具體輸出什么、以何種方式輸出、輸出格式是怎樣的?等等,基本上是由使用者決定的;軟件只是提供了實(shí)現(xiàn)使用者輸出要求的機(jī)制和功能。例如:在利潤(rùn)表中,盡管系統(tǒng)可以準(zhǔn)確的核算出任意一個(gè)會(huì)計(jì)期間的營(yíng)業(yè)收入,但是,使用者完全可以通過(guò)利潤(rùn)表的初始化設(shè)置,使利潤(rùn)表中輸出的營(yíng)業(yè)收入與系統(tǒng)的核算結(jié)果一致或不一致,而這種一致或不一致都是系統(tǒng)無(wú)法控制的。
因此,對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)輸出信息的審計(jì),同樣是計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)的重點(diǎn)功能。
三、計(jì)算機(jī)審計(jì)的定位。
計(jì)算機(jī)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作中的具體應(yīng)用。對(duì)計(jì)算機(jī)審計(jì)提出了客觀(guān)需求,計(jì)算機(jī)技術(shù)的發(fā)展,特別是計(jì)算機(jī)系統(tǒng)間數(shù)據(jù)接口技術(shù)的發(fā)展和數(shù)據(jù)接口標(biāo)準(zhǔn)及數(shù)據(jù)接口規(guī)范(如:XML標(biāo)準(zhǔn)等)的發(fā)展,為計(jì)算機(jī)審計(jì)提供了技術(shù)支持。
根據(jù)對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)審計(jì)的對(duì)象和目標(biāo)的不同,一部分審計(jì)工作可以在被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中通過(guò)一些簡(jiǎn)單的測(cè)試進(jìn)行或沿用傳統(tǒng)的審計(jì)方式,但是,更多的工作需要計(jì)算機(jī)審計(jì)的支持。結(jié)合不同的審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)要求,計(jì)算機(jī)審計(jì)可分為:計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)和計(jì)算機(jī)審計(jì)測(cè)試系統(tǒng)。
?。ǎ┯?jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)
計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng),就是按照審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)內(nèi)容的要求,獲取轉(zhuǎn)換被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù),并能利用各類(lèi)審計(jì)程序和審計(jì)方案進(jìn)行審計(jì)處理的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)。
計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)的目標(biāo)是計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的系統(tǒng)數(shù)據(jù),包括系統(tǒng)原始數(shù)據(jù)和輸出信息。
計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)應(yīng)具備以下三個(gè)方面的基本功能:
1.能夠按照審計(jì)要求,獲取轉(zhuǎn)換被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的數(shù)據(jù)。
這一功能可通過(guò)統(tǒng)一的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換接口的方式實(shí)現(xiàn),當(dāng)然,由于各軟件的設(shè)計(jì)差異,導(dǎo)致其系統(tǒng)數(shù)據(jù)組織的模型設(shè)計(jì)不同,盡管目前大部分軟件都設(shè)計(jì)了輸出標(biāo)準(zhǔn)數(shù)據(jù)文件格式的功能,但仍然無(wú)法滿(mǎn)足審計(jì)的要求,這就需要有關(guān)審計(jì)管理部門(mén),從實(shí)際審計(jì)工作出發(fā),設(shè)計(jì)并發(fā)布統(tǒng)一的審計(jì)數(shù)據(jù)接口標(biāo)準(zhǔn)(或依據(jù)已有的標(biāo)準(zhǔn)),以實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)與計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的數(shù)據(jù)對(duì)接。
2.能夠按照審計(jì)方案的要求設(shè)置對(duì)獲取數(shù)據(jù)的再處理業(yè)務(wù)模型
不同審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)內(nèi)容的要求,具體體現(xiàn)為不同的審計(jì)方案,在具體的審計(jì)方案中,體現(xiàn)的是對(duì)數(shù)據(jù)的不同處理業(yè)務(wù)規(guī)則和具體的算法模型。部分模型可以在審計(jì)系統(tǒng)中以程序加方式固定,但還有一部分模型是無(wú)法固定的,這些模型需要在具體審計(jì)時(shí),由審計(jì)人員依據(jù)審計(jì)方案進(jìn)行具體的設(shè)計(jì)。
3.審計(jì)數(shù)據(jù)處理及或出和對(duì)比輸出功能
審計(jì)數(shù)據(jù)處理是指按照系統(tǒng)設(shè)置的業(yè)務(wù)處理模型和算法模型進(jìn)行系統(tǒng)數(shù)據(jù)重新處理的過(guò)程。
輸出是按照審計(jì)要求對(duì)系統(tǒng)處理結(jié)果進(jìn)行查詢(xún)和打印輸出的功能。
對(duì)比輸出是指審計(jì)系統(tǒng)的處理結(jié)果與原系統(tǒng)的處理結(jié)果進(jìn)行對(duì)比輸出的功能。
(二)計(jì)算機(jī)審計(jì)測(cè)試系統(tǒng)
計(jì)算機(jī)應(yīng)用系統(tǒng)的準(zhǔn)確,主要取決于兩個(gè)方面,即:系統(tǒng)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)及其處理的準(zhǔn)確和系統(tǒng)模型及系統(tǒng)程序的準(zhǔn)確,通過(guò)計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng),可部分或全面地檢查計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和對(duì)數(shù)據(jù)的處理,計(jì)算機(jī)審計(jì)測(cè)試系統(tǒng)的目標(biāo),就是測(cè)試檢查計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的系統(tǒng)模型和系統(tǒng)程序。可以通過(guò)以下兩個(gè)方面實(shí)現(xiàn):
1.樣本數(shù)據(jù)檢測(cè)法
目前國(guó)內(nèi)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件,盡管各軟件公司的產(chǎn)品不同,并且同一軟件公司又有多個(gè)不同的版本。但其基本功能是基本一致他。這樣就為設(shè)計(jì)統(tǒng)一的檢測(cè)樣本提供了基礎(chǔ)。根據(jù)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件檢查的主要功能點(diǎn)、控制點(diǎn)和主要業(yè)務(wù)處理規(guī)則及相應(yīng)算法的審計(jì)要求,可以設(shè)計(jì)一套全面的軟件審計(jì)樣本檢測(cè)數(shù)據(jù),通過(guò)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換接口,將樣本數(shù)據(jù)導(dǎo)入被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng);并進(jìn)一步將系統(tǒng)處理結(jié)果與標(biāo)準(zhǔn)結(jié)果對(duì)比??梢詫?shí)現(xiàn)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件的基本測(cè)試。
2.處理過(guò)程跟蹤測(cè)試法
樣本數(shù)據(jù)檢測(cè)法,由于受到樣本數(shù)據(jù)自身的限制。不可能對(duì)軟件系統(tǒng)進(jìn)行全面完整的檢測(cè)和測(cè)試,特別是一些特殊的業(yè)務(wù)處理規(guī)則和軟件中可能處理的概率較小的處理邏輯“錯(cuò)誤”和個(gè)別業(yè)務(wù)的處理“陷阱”及個(gè)別的非法處理功能等,通過(guò)樣本數(shù)據(jù)檢測(cè)法都是難以檢測(cè)的。
從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件的設(shè)計(jì)角度來(lái)看,其軟件系統(tǒng)的具體處理過(guò)程(包括處理步驟和具體算法)及處理結(jié)果都是可以通過(guò)計(jì)算機(jī)系統(tǒng)自動(dòng)跟蹤論述的,這是處理過(guò)程跟蹤測(cè)試法的基礎(chǔ),通過(guò)自動(dòng)跟蹤描述的系統(tǒng)處理過(guò)程和處理結(jié)果的進(jìn)步分析,可進(jìn)一步對(duì)系統(tǒng)進(jìn)行測(cè)試,當(dāng)然,這種方法,一方面涉及軟件產(chǎn)品的技術(shù)秘密,另一方面其工作量也是巨大的,在關(guān)鍵性業(yè)務(wù)的審計(jì)時(shí)有時(shí)只有通過(guò)此方法或類(lèi)似的方法才能獲得效果。
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