[摘要]筆者通過新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的學(xué)習(xí)，對會計準(zhǔn)則可能對企業(yè)財務(wù)成果——利潤產(chǎn)生的重大影響談一點粗淺的看法。

　　[關(guān)鍵詞]企業(yè)會計準(zhǔn)則；財務(wù)成果；影響

　　財政部于2006年2月15日發(fā)布了新會計準(zhǔn)則體系(由基本準(zhǔn)則和38個具體準(zhǔn)則組成)，上市公司已于2007年1月1日起實施。本次準(zhǔn)則體系的發(fā)布，標(biāo)志著適應(yīng)我國市場經(jīng)濟發(fā)展需求、與國際慣例趨同的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系正式建立。無論是會計理論工作者，還是會計實務(wù)工作者，又面臨一次系統(tǒng)的學(xué)習(xí)，可以說會計人員又要接受一次會計風(fēng)暴的洗禮。

　　一、對利潤產(chǎn)生增加影響的相關(guān)規(guī)定

　　(一)投資性房地產(chǎn)相關(guān)規(guī)定的影響

　　準(zhǔn)則第十條規(guī)定：有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。

　　準(zhǔn)則第十一條規(guī)定：采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷。應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。

　　執(zhí)行《企業(yè)會計制度》時，房地產(chǎn)一般作為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)確認(rèn)，并按規(guī)定計提折舊或攤銷。執(zhí)行新準(zhǔn)則后，在滿足一定條件下按公允價值計價，同時不計提折舊或攤銷，這將使成本費用相對減少，利潤增加；與此同時，將資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益，在房地產(chǎn)升值的時期，也將使當(dāng)期利潤增加。事實上，當(dāng)前我國經(jīng)濟處于高速發(fā)展期，房地產(chǎn)升值將是不可避免的趨勢，因而新準(zhǔn)則執(zhí)行后，企業(yè)利潤會有增加。

　　(二)非貨幣性資產(chǎn)交換相關(guān)規(guī)定的影響

　　準(zhǔn)則第三條規(guī)定：非貨幣資產(chǎn)交換同時滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。

　　1、該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；

　　2、換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)公允價值作為換入資產(chǎn)價值均能夠可靠地計量。

　　這個規(guī)定改變了以前換出資產(chǎn)的公允價值作為換入資產(chǎn)價值的做法。多數(shù)情況下，執(zhí)行本規(guī)定，將特別注意利潤的增加。

　　例如，某單位用賬面價值1000萬元的已用設(shè)備換入廠房一幢，如果換出設(shè)備的公允價值1300萬元與其賬面價值1000萬元的差額計入當(dāng)期損益，則使該單位的當(dāng)期利潤增加。

　　(三)債務(wù)重組相關(guān)規(guī)定的影響

　　準(zhǔn)則第四條規(guī)定：以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當(dāng)期損益。

　　例如，某單位應(yīng)付債務(wù)金額為2000萬元，經(jīng)雙方約定，豁免1500萬元，余500萬元用現(xiàn)金歸。則該單位即債務(wù)方將取得債務(wù)重組利得1500萬元，增加當(dāng)期利潤1500萬元。

　　準(zhǔn)則第五條規(guī)定：以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。

　　轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。

　　可見，執(zhí)行該準(zhǔn)則后，不再按原制度的規(guī)定將債務(wù)重組利得計入資本公積，而是計八當(dāng)期損益，這將會對企業(yè)的當(dāng)期利潤產(chǎn)生增加的影響。

　　(四)所得稅相關(guān)規(guī)定的影響

　　準(zhǔn)則第四條規(guī)定：企業(yè)在取得資產(chǎn)、負(fù)債時，應(yīng)當(dāng)確定其計稅基礎(chǔ)。資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)存在差異的，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)所得稅負(fù)債。

　　對于所得稅的核算，在實務(wù)中，多數(shù)單位均按《企業(yè)會計制度》的相關(guān)規(guī)定采用應(yīng)付稅款核算。執(zhí)行該準(zhǔn)則后，所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算。在實際工作中，都產(chǎn)生可抵減暫時性差異，這將使本期遞延所得稅資產(chǎn)增加，本期所得稅費用減少，從而導(dǎo)致本期利潤增加。

　　例如，某會計期期末計提存貨減值準(zhǔn)備500萬元，發(fā)生可抵減暫時性差異500萬元，假設(shè)所得稅稅率33％，采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，將使本期遞延所得稅資產(chǎn)增加165萬元，從而使本期利潤增加165萬元。

　　同時，該準(zhǔn)則第十五條規(guī)定：企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當(dāng)以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　按照《企業(yè)會計制度》等相關(guān)規(guī)定，由于虧損產(chǎn)生的所得稅利益，不得確認(rèn)為資產(chǎn)。該準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)當(dāng)以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。這將使本期資產(chǎn)增加，利潤增加。

　　例如，某會計期間發(fā)生虧損200萬元，假設(shè)該單位執(zhí)行33％的所得稅稅率，且假設(shè)未來有足夠的應(yīng)稅所得額可以抵扣，則可確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)66萬元，從而使利潤增加66萬元。

　　二、對利潤產(chǎn)生減少的相關(guān)規(guī)定

　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號——股份支付》第二條規(guī)定：股份支付，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。

　　第四條規(guī)定：以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)以授予職工權(quán)益工具的公允價值計量。

　　第五條規(guī)定：授予后立即行權(quán)換取職工服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價值計入相關(guān)成本或費用，相應(yīng)增加資本公積。

　　第十條規(guī)定：以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計算確定的負(fù)債的公允價值計量。

　　第十一條規(guī)定：授予后立即可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日以企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價值計入相關(guān)成本或費用，相應(yīng)增加負(fù)債。

　　從以上幾條規(guī)定分析，無論以權(quán)益結(jié)算還是以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，都應(yīng)在授予后將股份支付的公允價值計入相關(guān)的成本或費用，從而使利潤減少。

　　三、可能使利潤增加，也可能使利潤減少的相關(guān)規(guī)定

　　(一)存貨相關(guān)規(guī)定的影響

　　準(zhǔn)則第十四條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。

　　準(zhǔn)則與原《企業(yè)會計制度》的相關(guān)規(guī)定相比。取消了“后進先出法”。如果物價上漲，取消“后進先出法”后，將使轉(zhuǎn)出的成本減少，從而使利潤增加；如果物價下降，不采用“后進先出法”，將使轉(zhuǎn)出的成本增加，從而使利潤減少。

　　由此可見，準(zhǔn)則取消“后進先出法”確定發(fā)出存貨的實際成本，對利潤的影響隨物價的變動而呈同方向的變動。

　　(二)長期股權(quán)投資相關(guān)規(guī)定的影響

　　準(zhǔn)則第五條規(guī)定：投資企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用本準(zhǔn)則規(guī)定的成本法核算，編制合并財務(wù)報表時按照權(quán)益法進行調(diào)整。

　　由此，對子公司的投資由原準(zhǔn)則采用權(quán)益法核算改為成本法核算，在子公司出現(xiàn)盈利的情況下，將使母公司個別報表的資產(chǎn)減少，利潤減少；在子公司出現(xiàn)虧損的情況下，將使母公司個別報表的資產(chǎn)虛增、利潤虛增。

　　(三)金融工具確認(rèn)和計量相關(guān)規(guī)定的影響

　　準(zhǔn)則規(guī)定：對于交易性金融資產(chǎn)，期末按照公允價值對金融資產(chǎn)進行后續(xù)計量，公允價值的變動計入當(dāng)期損益。此規(guī)定改變了原制度的按成本與市價孰低的核算方法。如果交易性股票投資的股票價格不斷上漲，應(yīng)確認(rèn)投資收益，將使該單位的利潤增加；如果股票價格下降，則應(yīng)確認(rèn)投資損失，將使該單位的利潤減少。由于股票價格的漲、跌具有不可確定性，故實行該準(zhǔn)則后，該項經(jīng)濟事項對利潤的影響具有不確定性，可能增加利潤，也可能減少利潤。

　　(四)套期保值相關(guān)規(guī)定的影響

　　準(zhǔn)則規(guī)定：套期工具為衍生工具的，套期工具公允價值變動形成的利得或損失應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。此規(guī)定改變了原只要求在表外披露的做法，將此經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項產(chǎn)生的損益從表外披露納入到表內(nèi)反映。期末時，是損失還是收益具有不確定性，故執(zhí)行該準(zhǔn)則后，對利潤的影響具有不確定性，可能增加利潤，也可能減少利潤。

　　四、限制利潤波動的相關(guān)規(guī)定

　　(一)資產(chǎn)減值相關(guān)規(guī)定的影響

　　準(zhǔn)則第十七條規(guī)定：資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。

　　準(zhǔn)則主要適用于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和商譽，上述資產(chǎn)一經(jīng)計提減值準(zhǔn)備，如出現(xiàn)資產(chǎn)價值回升時不得轉(zhuǎn)回。這改變了原制度規(guī)定可以轉(zhuǎn)回的核算方法，在一定程度上堵住了個別企業(yè)通過計提秘密準(zhǔn)備來操縱利得的渠道，從而減少了利潤的波動。

　　(二)合并財務(wù)報表相關(guān)規(guī)定的影響

　　準(zhǔn)則第六條規(guī)定：合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。

　　準(zhǔn)則的規(guī)定取消了原制度或相關(guān)規(guī)定中許多關(guān)于特殊情況下的合并規(guī)定，由此，使企業(yè)無法通過調(diào)節(jié)合并范圍來實現(xiàn)調(diào)節(jié)利潤的目的，從而減少利潤的波動。

　　通過分析，具有上述經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的單位，執(zhí)行新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》后，會對主要經(jīng)營成果的利潤指標(biāo)產(chǎn)生影響。會計實務(wù)工作者，務(wù)必認(rèn)真學(xué)習(xí)，對可能產(chǎn)生的影響進行分析，向財務(wù)會計報告使用者(包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會公眾等)提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，真實反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者作出經(jīng)濟決策。