一、本土?xí)?jì)師事務(wù)所合并浪潮風(fēng)起云涌

　　從2008年初以來(lái)，國(guó)內(nèi)事務(wù)所合并的消息就不斷傳來(lái)：

　　2008年1月16日，中瑞華恒信和岳華會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并為中瑞岳華會(huì)計(jì)師事務(wù)所，這標(biāo)志著中國(guó)本土最大會(huì)計(jì)師事務(wù)所正式誕生。這瞬間顛覆了會(huì)計(jì)師事務(wù)所百?gòu)?qiáng)排名。這一合并極具示范效應(yīng)，也引發(fā)了此后的一系列合并事件的發(fā)生。

　　2月，北京五洲聯(lián)合與萬(wàn)隆松德宣布合并為五洲松德聯(lián)合會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

　　4月，河北華安、光大、永正得3家會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并為河北光華會(huì)計(jì)師事務(wù)所。11月下旬，天健光華宣布正式將重慶天健并入旗下，形成新的天健光華會(huì)計(jì)事務(wù)所。

　　12月，5家國(guó)內(nèi)百?gòu)?qiáng)所中接連發(fā)生兩起重磅合并。20日，安徽華普、遼寧天健、北京高商萬(wàn)達(dá)3家宣布合并成為華普天健高商會(huì)計(jì)師事務(wù)所；次日，北京京都與天華會(huì)計(jì)師事務(wù)所宣布合并，成立北京京都天華會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

　　2009年1月份，又傳來(lái)消息，國(guó)內(nèi)三家本土?xí)?jì)師事務(wù)所：上海立信長(zhǎng)江會(huì)計(jì)師事務(wù)所（下稱(chēng)“上海立信”）、中天華正會(huì)計(jì)師事務(wù)所（下稱(chēng)“中天華正”）與廣州羊城會(huì)計(jì)師事務(wù)所（下稱(chēng)“廣州羊城”）將聯(lián)合組建成立上海立信長(zhǎng)江會(huì)計(jì)管理有限公司（下稱(chēng)“立信長(zhǎng)江”）。

　　對(duì)于本土?xí)?jì)師事務(wù)所的合并浪潮，筆者覺(jué)得主要是出于兩點(diǎn)考慮：

　　首先，每年三四月份開(kāi)始的事務(wù)所全國(guó)排名成為很多事務(wù)所當(dāng)家人考慮的重點(diǎn)，尤其是對(duì)于前50強(qiáng)甚至前20強(qiáng)的事務(wù)所來(lái)說(shuō)，排名如逆水行舟，不進(jìn)則退。“不積極尋求合并，單純靠本所獨(dú)立發(fā)展，同樣可以有每年15%甚至20%的發(fā)展速度，但跟合并相比還是速度太慢。”浙江天健東方事務(wù)所董事長(zhǎng)的這番表示就能代表這些合并事務(wù)所現(xiàn)在的心態(tài)。

　　其次，對(duì)于本土比較大型的會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)說(shuō)，他們要想和四大國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)的話(huà)，比較現(xiàn)實(shí)的方法就是要抓住國(guó)內(nèi)的大的央企客戶(hù)和上市公司，所以央企、上市公司等大型企業(yè)都是各家事務(wù)所極為重視的客戶(hù)，這些企業(yè)的年度審計(jì)等業(yè)務(wù)集中在年初進(jìn)行。大型企業(yè)一般不愿找規(guī)模較小的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)，而傾向于大型事務(wù)所甚至“國(guó)際四大”。

　　二、事務(wù)所的合并真的好嗎？

　　所以，現(xiàn)在國(guó)內(nèi)本土?xí)?jì)師事務(wù)所好像都這么認(rèn)為，把事務(wù)所做大就是跟“四大”競(jìng)爭(zhēng)的唯一手段，大家也就一窩蜂的搞合并，力圖在短時(shí)間內(nèi)把事務(wù)所做大做強(qiáng)。筆者認(rèn)為這樣做既會(huì)有一定的好處，也會(huì)帶來(lái)很大的弊端：

　　第一，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的核心競(jìng)爭(zhēng)力并不能靠簡(jiǎn)單的合并統(tǒng)一。

　　事務(wù)所做大做強(qiáng)就是要?jiǎng)?chuàng)建一種競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手不易模仿的核心競(jìng)爭(zhēng)力。根據(jù)戰(zhàn)略管理論的資源學(xué)派觀點(diǎn)，核心競(jìng)爭(zhēng)力源于企業(yè)擁有的戰(zhàn)略性資產(chǎn)。這種戰(zhàn)略性資產(chǎn)具有異質(zhì)性和不完全流動(dòng)性的特點(diǎn)；反過(guò)來(lái)說(shuō)，不具有異質(zhì)性和不完全流動(dòng)性的資源不能夠形成一個(gè)企業(yè)的戰(zhàn)略性資產(chǎn)。高素質(zhì)的專(zhuān)業(yè)人才對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)力的重要性顯而易見(jiàn)，但會(huì)計(jì)、審計(jì)專(zhuān)業(yè)人員很難具有異質(zhì)性，而且人才的流動(dòng)性也是人所共知的事實(shí)。所以，專(zhuān)業(yè)人才是會(huì)計(jì)師事務(wù)所極其重要的資源，但不足以成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的戰(zhàn)略性資產(chǎn)。那么事務(wù)所的戰(zhàn)略性資產(chǎn)是什么？筆者認(rèn)為，是會(huì)計(jì)師事務(wù)所特有的能夠?yàn)樽约?、企業(yè)實(shí)體乃至社會(huì)帶來(lái)價(jià)值的能力與優(yōu)勢(shì)。

　　應(yīng)該說(shuō)我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所并沒(méi)有形成真正的核心競(jìng)爭(zhēng)力，因?yàn)檫@種核心競(jìng)爭(zhēng)力是需要長(zhǎng)時(shí)間的積累才能形成的，我國(guó)建立會(huì)計(jì)師事務(wù)所也就是改革開(kāi)放以后的事。相比較“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所上百年的發(fā)展歷史，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展時(shí)間還很短。而且現(xiàn)在合并的事務(wù)所基本上是迫于競(jìng)爭(zhēng)壓力而走到一起的，并不是由于有共同的經(jīng)營(yíng)理念或者業(yè)務(wù)上互補(bǔ)而合并的，所以在這次大規(guī)模的事務(wù)所合并浪潮中，很可能不能培養(yǎng)出本土?xí)?jì)師事務(wù)所的核心競(jìng)爭(zhēng)力。

　　第二，合并后事務(wù)所的統(tǒng)一內(nèi)部質(zhì)量控制體系、企業(yè)文化和核心價(jià)值能否真的統(tǒng)一。

　　為了實(shí)現(xiàn)規(guī)?；l(fā)展，前幾年國(guó)內(nèi)事務(wù)所曾經(jīng)掀起過(guò)一次合并的浪潮，但效果并不理想，有的事務(wù)所合并后，因?yàn)槠髽I(yè)文化的沖突又不得不解散，有的事務(wù)所合并后因?yàn)閮?nèi)部難以克服的管理難題而停滯不前，表面上一時(shí)做大，但因?yàn)闆](méi)有能力整合參加合并的各方，不能形成規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益，沒(méi)有達(dá)到做強(qiáng)的目的，最后在競(jìng)爭(zhēng)中落后甚至被市場(chǎng)淘汰?？梢?jiàn)，優(yōu)秀企業(yè)文化的形成，需要事務(wù)所長(zhǎng)期的努力，具有明顯的路徑依賴(lài)特點(diǎn)，即一旦形成，競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手就難以模仿。而基于特有企業(yè)文化的科學(xué)內(nèi)部管理方法，也是會(huì)計(jì)師事務(wù)所長(zhǎng)期探索，不斷調(diào)整的結(jié)果，是與事務(wù)所特有的發(fā)展歷史相聯(lián)系的。一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所在向另一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所學(xué)習(xí)時(shí)，很難模仿其管理方法，生搬硬套，結(jié)果往往不如人意。

　　另外，如何對(duì)合并后的事務(wù)所質(zhì)量控制體系也是非常重要的，質(zhì)量控制體系是事務(wù)所內(nèi)部控制體系的核心。事務(wù)所合并后，建立統(tǒng)一的質(zhì)量控制體系就成為必然。如何讓分布在不同地區(qū)的分所執(zhí)行統(tǒng)一的質(zhì)量監(jiān)督體系并不是一件輕易能解決的事情。如果由于個(gè)別分所質(zhì)量控制不嚴(yán)而出具了虛假的審計(jì)報(bào)告，很可能就造成整個(gè)合并事務(wù)所的解體。

　　三、本土?xí)?jì)師事務(wù)所的出路何在？

　　筆者認(rèn)為事務(wù)所盲目的做大做強(qiáng)并不一定是好事，真正成功的事務(wù)所是具有自己核心競(jìng)爭(zhēng)力的事務(wù)所，并且具有高質(zhì)量的內(nèi)部復(fù)核控制體系。

　?。ㄒ唬┡囵B(yǎng)本土事務(wù)所的核心競(jìng)爭(zhēng)力是當(dāng)務(wù)之急。

　　在一般的本土?xí)?jì)師事務(wù)所的大部分合并中，常常只是簡(jiǎn)單的人和加資和，所以取得的效果并不好。其實(shí)事務(wù)所并不一定要采取合并的方式才能做大做強(qiáng)。

　　真正創(chuàng)造自己的特色和核心價(jià)值才是關(guān)鍵，畢竟如果我們?cè)俅笠泊蟛贿^(guò)“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所，它們都已經(jīng)發(fā)展了上百年的時(shí)間，在世界各地幾乎都有自己的分支機(jī)構(gòu)，能夠迅速的獲得世界上最先進(jìn)的會(huì)計(jì)信息，所以就能吸引到世界上最優(yōu)秀的人才。這些優(yōu)勢(shì)是國(guó)內(nèi)事務(wù)所無(wú)法比擬的，這正是“四大”的核心競(jìng)爭(zhēng)力所在。

　　大部分本土的會(huì)計(jì)師事務(wù)所不需要像中瑞岳華、立信長(zhǎng)江、京都天華那樣搞合并，其實(shí)本土?xí)?jì)師事務(wù)所只需要有幾個(gè)大規(guī)模的事務(wù)所合并，其他大部分的會(huì)計(jì)師事務(wù)所不應(yīng)該盲目追求大，應(yīng)該培養(yǎng)自己的核心競(jìng)爭(zhēng)力。事務(wù)所除了審計(jì)這項(xiàng)基本的業(yè)務(wù)以外，還可以有很多業(yè)務(wù)可以發(fā)展，如管理咨詢(xún)、稅務(wù)籌劃、盈利預(yù)測(cè)等。同時(shí)，在新的形勢(shì)下，本土事務(wù)所可以調(diào)整經(jīng)營(yíng)策略，開(kāi)發(fā)新的業(yè)務(wù)。例如：發(fā)生經(jīng)濟(jì)危機(jī)后，我國(guó)出臺(tái)了4萬(wàn)億投資后，如何對(duì)這么大規(guī)模的投資進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督就是一個(gè)很大的問(wèn)題，光靠審計(jì)署監(jiān)督還是很有困難的，這時(shí)本土事務(wù)所就可以抓住機(jī)遇，協(xié)助審計(jì)署進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，況且可能還有更大規(guī)模的投資在后邊。

　?。ǘ┮訌?qiáng)本土事務(wù)所的質(zhì)量控制體系。

　　尤其是合并后事務(wù)所的三級(jí)復(fù)核制度更要統(tǒng)一。盡管影響審計(jì)質(zhì)量的因素很多，但是控制審計(jì)質(zhì)量的主動(dòng)權(quán)掌握在會(huì)計(jì)師事務(wù)所手中，各事務(wù)所應(yīng)該對(duì)審計(jì)工作各個(gè)環(huán)節(jié)實(shí)施控制，并且應(yīng)以事前和事中控制為主。筆者認(rèn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所一般可以采取以下措施控制和提高審計(jì)質(zhì)量：

　　1.全面提高審計(jì)隊(duì)伍的素質(zhì)。審計(jì)人員是審計(jì)工作的核心，因此在審計(jì)工作中要不斷調(diào)整隊(duì)伍結(jié)構(gòu)，提高審計(jì)成員的素質(zhì)。一方面要多渠道選拔專(zhuān)業(yè)人才，“四大”國(guó)際知名會(huì)計(jì)師事務(wù)所在選擇人才時(shí)甚至不注重應(yīng)聘人員的專(zhuān)業(yè)方向，只要是有能力的人才能得以重用，而國(guó)內(nèi)的事務(wù)所在選擇人才時(shí)就沒(méi)這么“寬容”了，不是會(huì)計(jì)審計(jì)專(zhuān)業(yè)的甚至都不予考慮，這種做法對(duì)事務(wù)所的發(fā)展是尤為不利的，培養(yǎng)復(fù)合型的審計(jì)人才是適應(yīng)審計(jì)工作發(fā)展需要的。同時(shí)我們要提高審計(jì)人員的現(xiàn)代知識(shí)水平，增強(qiáng)其工作能力。

　　2.恰當(dāng)運(yùn)用審計(jì)策略?？蛻?hù)在委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的過(guò)程中，是否存在不良動(dòng)機(jī)往往與其經(jīng)營(yíng)狀況有關(guān)。當(dāng)一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況處于衰退期時(shí)，為了保持企業(yè)的形象以及經(jīng)營(yíng)者的某些個(gè)人利益不會(huì)受到影響，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者極有可能會(huì)作出要求審計(jì)人員出具虛假審計(jì)意見(jiàn)的要求，或通過(guò)提供失真的會(huì)計(jì)信息來(lái)達(dá)到其目的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在考察委托人的審計(jì)歷史這一因素的時(shí)候，可以通過(guò)查明其歷年審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)來(lái)了解以往對(duì)其審計(jì)的結(jié)果，以此判斷其以前在財(cái)務(wù)工作中是不是按照財(cái)務(wù)制度的要求，真實(shí)客觀地反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況。

　　3.合理委派審計(jì)人員。審計(jì)的工作質(zhì)量在一定程度上取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作能力，為使每一次審計(jì)工作都能按時(shí)保質(zhì)完成，事務(wù)所在委派人員的時(shí)候必須考慮人員的構(gòu)成、知識(shí)結(jié)構(gòu)及工作態(tài)度。根據(jù)國(guó)外審計(jì)組織的常規(guī)做法，審計(jì)小組通常由一位合伙人對(duì)該項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)負(fù)全面責(zé)任，小組內(nèi)要有一兩位經(jīng)理人員，負(fù)責(zé)編制審計(jì)工作方案，協(xié)調(diào)和監(jiān)督工作方案的執(zhí)行。第三類(lèi)人員是高級(jí)審計(jì)人員，他們的職責(zé)是分別負(fù)責(zé)審計(jì)業(yè)務(wù)的各個(gè)部分，對(duì)一般工作人員的工作進(jìn)行檢查和監(jiān)督。第四類(lèi)人員是一般審計(jì)人員，大量具體的審計(jì)程序由他們操作完成。同時(shí)，為保證整個(gè)審計(jì)過(guò)程確實(shí)在注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求下進(jìn)行，會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須從制度上明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)助理人員監(jiān)督和指導(dǎo)責(zé)任，對(duì)由于督導(dǎo)不利而出現(xiàn)的助理人員工作失誤的問(wèn)題也要相應(yīng)追究注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。

　　四、總結(jié)

　　筆者認(rèn)為，現(xiàn)在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并浪潮不一定對(duì)本土事務(wù)所都合適，合并雖然能在短期內(nèi)把事務(wù)所規(guī)模做大了，但是并不能掩藏本土事務(wù)所的問(wèn)題，而且我們只需要少數(shù)幾個(gè)大規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所就可以，而其他大部分的會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要的不是上規(guī)模。所以，對(duì)于其他大部分的會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)說(shuō)，只要找準(zhǔn)合理的定位，把握好質(zhì)量控制，就一定能在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中把事務(wù)所辦得有聲有色。

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