稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)
1.稅前扣除范圍。各方面的意見(jiàn)認(rèn)為，稅前扣除應(yīng)當(dāng)適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度和技術(shù)創(chuàng)新的要求，充分體現(xiàn)對(duì)納稅人的勞動(dòng)補(bǔ)償、資本補(bǔ)償、技術(shù)補(bǔ)償和風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償，明確納稅人每一納稅年度發(fā)生的與取得應(yīng)納稅收入有關(guān)的所有必要和正常的成本、費(fèi)用、稅金、損失，都可以在稅前扣除。
2.稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)�，F(xiàn)行“兩法”對(duì)內(nèi)外資企業(yè)的稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定不一致，內(nèi)資企業(yè)嚴(yán)于外資企業(yè)。統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法應(yīng)統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)。總的原則應(yīng)當(dāng)是允許所有必要、正常的成本、費(fèi)用、稅金、損失都可以在稅前據(jù)實(shí)扣除。同時(shí)為避免不合理地侵蝕稅基，稅法還應(yīng)列明限額扣除項(xiàng)目和不準(zhǔn)列支項(xiàng)目。對(duì)于一些需要調(diào)整修改的具體項(xiàng)目扣除標(biāo)準(zhǔn)，具體意見(jiàn)如下：
一是取消對(duì)工資、福利性支出的稅前扣除限制�，F(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)所得稅實(shí)行計(jì)稅工資，只允許企業(yè)職工工資在限額內(nèi)稅前扣除，另外對(duì)職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、福利費(fèi)和教育經(jīng)費(fèi)按工資比例列支。各方面一致認(rèn)為，這種對(duì)企業(yè)發(fā)放給職工的超過(guò)計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的部分工資、福利性支出，也作為應(yīng)納稅所得額征收企業(yè)所得稅的做法，違背了企業(yè)所得稅是純收益性課稅的原則。同時(shí)，由于外資企業(yè)沒(méi)有計(jì)稅工資的限制，事實(shí)上加重了內(nèi)資企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、企業(yè)所有制形式的多樣化、經(jīng)營(yíng)管理的現(xiàn)代化以及個(gè)人所得稅法的不斷完善，這種防范國(guó)有企業(yè)濫發(fā)工資的限制已經(jīng)沒(méi)有存在的必要。所以，統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法應(yīng)取消計(jì)稅工資的做法，對(duì)企業(yè)發(fā)放給職工的工資和福利性支出應(yīng)當(dāng)在稅前據(jù)實(shí)扣除。同時(shí)，取消計(jì)稅工資，還有利于規(guī)范工資發(fā)放渠道，使各種隱性工資所得公開(kāi)化。而且，通過(guò)納稅人報(bào)送工資的憑據(jù)，有助于對(duì)個(gè)人所得稅中工資薪金所得的源泉控制，促進(jìn)個(gè)人所得稅的征管。
二是規(guī)范廣告費(fèi)的列支。現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)廣告費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)為納稅人每一納稅年度發(fā)生的廣告費(fèi)支出不得超過(guò)銷售（營(yíng)業(yè)）收入的2%；食品（包括保健品、飲料）、日化、家電、通信、軟件開(kāi)發(fā)、集成電路、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)、體育文體和家具建材商城等行業(yè)的企業(yè)廣告費(fèi)扣除比例為8%，制藥行業(yè)的扣除比例為25%.超過(guò)上述比例部分的廣告支出可無(wú)限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。外資企業(yè)則基本上可以據(jù)實(shí)扣除。一般而言，廣告費(fèi)用是企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的必要支出，統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法的總原則應(yīng)當(dāng)是可以據(jù)實(shí)扣除，但是基于國(guó)家政策導(dǎo)向和行業(yè)的特點(diǎn)，對(duì)于部分行業(yè)的廣告費(fèi)用支出在稅前扣除方面進(jìn)行一定規(guī)模和比例的限制也是必要的，如對(duì)白酒、香煙等不利于人民身體健康的產(chǎn)品廣告支出設(shè)定比例限制，適當(dāng)降低制藥行業(yè)的列支比例等。
三是規(guī)范提取壞賬準(zhǔn)備金的扣除。根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，內(nèi)外資企業(yè)都可提取壞賬準(zhǔn)備，但提取壞賬準(zhǔn)備金的范圍和計(jì)提比例又不同。一種意見(jiàn)認(rèn)為，統(tǒng)一后的稅法應(yīng)統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)壞賬準(zhǔn)備扣除標(biāo)準(zhǔn)，并區(qū)分壞賬準(zhǔn)備金和呆賬準(zhǔn)備金�？紤]到金融保險(xiǎn)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)較大的行業(yè)特征，在法律中明確規(guī)定這類企業(yè)可將呆賬準(zhǔn)備金提取比例提高到2%，并將其他企業(yè)提取壞賬準(zhǔn)備金的比例提高到1%.另一種意見(jiàn)則認(rèn)為，根據(jù)稅法確定性的原則，對(duì)企業(yè)因估計(jì)而計(jì)提的各種準(zhǔn)備不得在稅前扣除，這是稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要差異之一。
四是規(guī)范公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)的扣除。統(tǒng)一的稅法應(yīng)統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)的扣除標(biāo)準(zhǔn)，并將計(jì)算依據(jù)由應(yīng)納稅所得額改為年收入總額，避免實(shí)際操作中的倒算問(wèn)題。在扣除標(biāo)準(zhǔn)上，一種意見(jiàn)認(rèn)為應(yīng)適度提高捐贈(zèng)扣除比例，并規(guī)定超過(guò)扣除限額的部分向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，但最長(zhǎng)不得超過(guò)5年。另一種意見(jiàn)則認(rèn)為，只要明確公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)是通過(guò)境內(nèi)非營(yíng)利的社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān)向公益性事業(yè)的捐贈(zèng)，那么就不應(yīng)當(dāng)設(shè)定任何比例限制，允許據(jù)實(shí)扣除，這有利于鼓勵(lì)企業(yè)家的慈善行為，促進(jìn)我國(guó)慈善事業(yè)的發(fā)展。
所得稅一體化（消除對(duì)股息的經(jīng)濟(jì)性雙重征稅問(wèn)題）
當(dāng)企業(yè)向其股東分配稅后利潤(rùn)——股息時(shí)，就產(chǎn)生了所得稅一體化問(wèn)題。分配給股東的股息，企業(yè)已經(jīng)繳納了企業(yè)所得稅，股東收到股息構(gòu)成股東的所得，還應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)所得稅法（企業(yè)股東）或個(gè)人所得稅法（個(gè)人股東）再次繳納所得稅。如何消除對(duì)股息的這種經(jīng)濟(jì)性雙重征稅，是企業(yè)所得稅立法中必須考慮的問(wèn)題。從國(guó)際實(shí)踐看，對(duì)股息的征稅主要有三種代表性的模式。一是古典體制，即分別對(duì)企業(yè)與其股東就股息進(jìn)行征稅，不消除雙重征稅問(wèn)題。古典體制促使企業(yè)保留利潤(rùn)不分配，不利于資本合理流動(dòng)，并且易導(dǎo)致企業(yè)的借款融資偏好，弱化資本，但征管簡(jiǎn)便，美國(guó)一直采用這種體制，但現(xiàn)在也已開(kāi)始籌劃改革。我國(guó)目前對(duì)股息采取這種征稅體制。二是歸集抵免制，即收到股息的股東可以用企業(yè)已經(jīng)繳納的所得稅全部或部分抵免其應(yīng)繳的所得稅。歸集抵免制以股東作為企業(yè)稅負(fù)的最終承擔(dān)者為假設(shè)前提，認(rèn)為企業(yè)所繳所得稅只是對(duì)股東所得稅的預(yù)繳，對(duì)于企業(yè)利潤(rùn)（包括分配與未分配的）的征稅最終歸集到股東層面。歸集抵免制很好地消除了對(duì)股息的雙重征稅，但其最大缺點(diǎn)是征管復(fù)雜，需要對(duì)企業(yè)和股東的納稅統(tǒng)籌綜合管理，企業(yè)需要長(zhǎng)期保存股東可抵扣稅額賬戶，對(duì)不同來(lái)源的可分配利潤(rùn)進(jìn)行分類歸集分析，而且當(dāng)涉及到外國(guó)股東時(shí)，抵免體制將失效。2001年以前，該體制在OECD國(guó)家的倡導(dǎo)下，成為世界稅制的主流，尤其是發(fā)達(dá)國(guó)家大多采用這種體制。三是股息減半扣除制，即對(duì)于股東收到的股息，僅對(duì)其一半征收所得稅。股息減半扣除制由德國(guó)在2001年首先采用，該體制回避了歸集抵免制征管復(fù)雜、對(duì)外國(guó)股東無(wú)法抵免的弱點(diǎn)，部分消減了對(duì)股息的雙重征稅，而且，操作簡(jiǎn)便，只需關(guān)注股東層面的所得稅就可以達(dá)到目的。目前，該體制在歐盟的推動(dòng)下，已經(jīng)被OECD很多成員國(guó)所認(rèn)同并采用，包括美國(guó)也在考慮啟用。
統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅法如何消除對(duì)股息的雙重征稅，包括兩個(gè)方面：
一是如何消除對(duì)公司間股息（企業(yè)分配給法人股東的股息）的雙重征稅。目前，多數(shù)意見(jiàn)認(rèn)為，對(duì)國(guó)內(nèi)法人之間控股獲得的股息收入應(yīng)當(dāng)免稅，因?yàn)榇藭r(shí)的股東不是最終股東，即不是最終負(fù)有納稅義務(wù)的個(gè)人。而且，免稅可以鼓勵(lì)企業(yè)做大做強(qiáng)。
二是如何消除對(duì)個(gè)人股東獲得的股息的雙重征稅。這涉及到企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅如何協(xié)調(diào)的問(wèn)題。一種意見(jiàn)認(rèn)為，由于我國(guó)目前實(shí)行個(gè)人所得稅的分類課征模式，對(duì)股息收入適用20％的比例稅率，對(duì)該類所得的抵免無(wú)法反映個(gè)人股東的真實(shí)納稅能力，不具備實(shí)行歸集抵免制的條件，甚至也無(wú)法采取消除雙重征稅的措施，因此還應(yīng)當(dāng)保留古典體制。另一種意見(jiàn)則認(rèn)為，古典體制不利于資本的合理流動(dòng)，應(yīng)當(dāng)予以改革，由于股息減半征收體制能夠部分消除對(duì)股息的雙重征稅，而且操作簡(jiǎn)便，適合我國(guó)目前的征管體制和水平，應(yīng)當(dāng)考慮采取這種體制。
企業(yè)所得稅的征收管理
對(duì)于目前企業(yè)所得稅實(shí)行“國(guó)地稅共管、收入中央和地方共享”的征收管理體制。一種意見(jiàn)認(rèn)為，如果兩法合并后企業(yè)所得稅仍由國(guó)稅、地稅分別征管，應(yīng)當(dāng)按國(guó)地稅所分管的主體稅種來(lái)劃分征管范圍，即繳納增值稅企業(yè)的所得稅由國(guó)稅負(fù)責(zé)征管，繳納營(yíng)業(yè)稅企業(yè)的所得稅由地稅負(fù)責(zé)征管，業(yè)務(wù)范圍即繳納增值稅又繳納營(yíng)業(yè)稅的，以其主營(yíng)業(yè)務(wù)為劃分標(biāo)準(zhǔn)，即主營(yíng)業(yè)務(wù)繳納增值稅的企業(yè)所得稅由國(guó)稅征管，主營(yíng)業(yè)務(wù)繳納營(yíng)業(yè)稅的企業(yè)所得稅由地稅征管。另一種意見(jiàn)認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)由一套稅務(wù)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)所得稅統(tǒng)一征管。
