稅總解讀中國與俄羅斯避免雙重征稅協(xié)議

《中華人民共和國政府和俄羅斯聯(lián)邦政府對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》及議定書和《關(guān)于修訂的議定書》（以下統(tǒng)稱新協(xié)定）分別于2014年10月13日和2015年5月8日在莫斯科正式簽署?，F(xiàn)對照中俄兩國1994年5月27日簽署的稅收協(xié)定（以下稱舊協(xié)定），對新舊協(xié)定的主要變化解讀如下：

一、關(guān)于稅種范圍

新協(xié)定在中國適用于個人所得稅和企業(yè)所得稅，在俄羅斯適用于團體利潤稅和個人所得稅。舊協(xié)定在中國適用于個人所得稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅及地方所得稅，在俄羅斯適用于按其企業(yè)及團體利潤稅法和個人所得稅法征收的稅收。

二、關(guān)于居民

關(guān)于居民企業(yè)的判定，新協(xié)定以“成立地和實際管理機構(gòu)所在地”標(biāo)準(zhǔn)代替了舊協(xié)定的“總機構(gòu)所在地”標(biāo)準(zhǔn)。

三、關(guān)于常設(shè)機構(gòu)

（一）新協(xié)定規(guī)定，締約國一方企業(yè)通過雇員或雇用的其他人員在締約國另一方提供勞務(wù)，包括咨詢勞務(wù)，如果該性質(zhì)的活動（為同一或相關(guān)聯(lián)的項目）在相關(guān)納稅年度開始或結(jié)束的任何12個月中連續(xù)或累計超過183天，則在該締約國另一方構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)。舊協(xié)定規(guī)定的時間門檻是“連續(xù)或累計超過十八個月”；

（二）新協(xié)定第五條第四款增加了第六項規(guī)定，即常設(shè)機構(gòu)不包括專為前五項活動的任意結(jié)合所設(shè)的固定營業(yè)場所，條件是這種結(jié)合使該固定營業(yè)場所的全部活動屬于準(zhǔn)備性質(zhì)或輔助性質(zhì)。舊協(xié)定無此規(guī)定。

四、關(guān)于關(guān)聯(lián)企業(yè)

新協(xié)定增加了特別納稅調(diào)整的對應(yīng)調(diào)整內(nèi)容，即締約國一方將本應(yīng)由其企業(yè)取得卻已在締約國另一方征稅的利潤包括在其企業(yè)的利潤內(nèi)征稅時，締約國另一方應(yīng)相應(yīng)調(diào)整其對這部分利潤所征的稅額。

五、關(guān)于股息

關(guān)于股息的預(yù)提所得稅稅率，舊協(xié)定只有10%一檔，新協(xié)定規(guī)定了5%和10%兩檔：如果股息的受益所有人是除合伙企業(yè)外的公司，直接持股比例達到25%且持股金額至少達8萬歐元或等值的其他貨幣，則股息的預(yù)提所得稅稅率為5%，其他情況為10%。新協(xié)定進一步規(guī)定，“持股金額至少達8萬歐元”是指初始投資或連續(xù)投資、初始收購或連續(xù)收購一個公司的股份總額達到或超過8萬歐元。

六、關(guān)于利息

新協(xié)定規(guī)定由居民國獨享對利息的征稅權(quán)，來源國對其居民支付的利息免征預(yù)提稅。舊協(xié)定規(guī)定利息的預(yù)提所得稅稅率為10%。

七、關(guān)于特許權(quán)使用費

新協(xié)定將特許權(quán)使用費的預(yù)提所得稅稅率由舊協(xié)定規(guī)定的10%降為6%。

八、關(guān)于財產(chǎn)收益

舊協(xié)定規(guī)定來源國在以下兩種情況下有權(quán)對股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益征稅：一是被轉(zhuǎn)讓公司的財產(chǎn)主要直接或間接由位于該國的不動產(chǎn)組成，或轉(zhuǎn)讓該國公司股份前持股比例不少于25%。新協(xié)定不包含第二種情況并明確了一種情況，即只有股份價值的50%（不含）以上直接或間接來自位于來源國的不動產(chǎn)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得可以在來源國征稅，其他情況應(yīng)由轉(zhuǎn)讓者的居民國征稅。

九、關(guān)于教師和研究人員

新協(xié)定不包含對教師和研究人員的免稅規(guī)定。

十、關(guān)于退休金

新協(xié)定第十八條增加了第二款規(guī)定，即雖有一款的規(guī)定，締約國一方政府或其行政區(qū)或地方當(dāng)局按其社會保險制度的公共福利計劃支付的退休金和其他類似款項，應(yīng)僅在該締約國一方征稅。

十一、關(guān)于消除雙重征稅方法

在我國的消除雙重征稅方法中，新舊協(xié)定均包含直接抵免和間接抵免規(guī)定，但新協(xié)定將間接抵免的持股比例要求由不少于10%提高到了20%，即我國居民公司從俄羅斯取得股息，且其直接或間接擁有俄羅斯居民公司股份不少于20%，我國居民公司在國內(nèi)納稅時可以抵免俄羅斯居民公司就該項所得在俄羅斯繳納的稅款。

十二、關(guān)于主要目的測試

為防止協(xié)定濫用，新協(xié)定第十條（股息）、第十一條（利息）、第十二條（特許權(quán)使用費）和第二十一條（其他所得）均增加了主要目的測試規(guī)定，即如果納稅人對股份、債權(quán)或其他相關(guān)權(quán)利做出安排的主要目的或主要目的之一是為了獲取協(xié)定優(yōu)惠待遇，則協(xié)定待遇不適用。我國主管稅務(wù)機關(guān)根據(jù)上述條款拒絕給予納稅人協(xié)定待遇時，在程序上應(yīng)按照一般反避稅的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

十三、關(guān)于利益限制

新協(xié)定增加了利益限制規(guī)定。利益限制規(guī)定與上述主要目的測試均為防止協(xié)定濫用的規(guī)定，主要目的測試側(cè)重于對交易目的進行測試，利益限制條款則側(cè)重于對申請享受協(xié)定待遇的主體資格進行測試。按照該條規(guī)定，所得來源國通過一系列測試，判斷申請享受協(xié)定待遇的納稅人是否與其居民國有足夠的實質(zhì)經(jīng)濟聯(lián)系，還是僅為了享受該居民國與來源國協(xié)定的優(yōu)惠待遇而人為設(shè)置在該國。如果屬于后一種情況，則不能享受協(xié)定待遇。

十四、關(guān)于非歧視待遇

新協(xié)定增加了一款規(guī)定，即非歧視待遇不受第二條所列稅種范圍的限制，而是適用于所有種類的稅收。

十五、關(guān)于信息交換

根據(jù)OECD2005年對稅收協(xié)定范本的更新和全球稅收論壇同行審議的要求，新協(xié)定更新了信息交換的相關(guān)規(guī)定，增加了締約國不能僅因信息沒有國內(nèi)稅收利益或因信息由銀行等機構(gòu)或個人持有而拒絕提供的規(guī)定。

中俄雙方已完成新協(xié)定生效所必需的各自國內(nèi)法律程序。新協(xié)定于2016年4月9日生效，將于2017年1月1日起執(zhí)行。