國際稅收籌劃——跨國公司的內(nèi)部企業(yè)結(jié)構(gòu)

來源: (正保會計網(wǎng)校版權(quán)所有 嚴禁轉(zhuǎn)載) 編輯: 2003/05/22 13:54:44 字體:
  一、跨國公司的金字塔型結(jié)構(gòu)及其稅收影響

  跨國公司內(nèi)部企業(yè)結(jié)構(gòu)的建立,并非是單純地建立集團中外國聯(lián)合公司網(wǎng)絡(luò),而是將他們結(jié)合成一個統(tǒng)一的體系,完成資金融通和稅收籌劃的戰(zhàn)略任務(wù);依靠母公司、子公司和分公司之間內(nèi)部企業(yè)的鏈條、實現(xiàn)集團資金的運轉(zhuǎn)和稅收負擔的最小化。

  在聯(lián)合集團公司間相互關(guān)系機制中,起決定性作用的是那些導管公司,他們的主要任務(wù)是協(xié)調(diào)跨國公司內(nèi)部的財務(wù)活動以及進行資金流動中的再分配。跨國公司的內(nèi)部企業(yè)結(jié)構(gòu)呈現(xiàn)的是一種特殊的金字塔狀態(tài),位于塔頂?shù)氖菫槭椎哪腹?,即跨國公司主要的“大腦中樞”戰(zhàn)略中心,而塔基是各活動領(lǐng)域中的專業(yè)子公司。金字塔中連接母公司與下屬子公司的中介環(huán)節(jié)正是中介導管公司。

  導管公司控制著集團內(nèi)公司之間的財務(wù)活動,并按整個內(nèi)部企業(yè)鏈條進行投資活動。它把跨國公司全部所得集中在自己的帳戶中,進行所得的再分配。下屬子公司的業(yè)務(wù)管理也納入導管公司的活動范圍中。中介公司可以是特別控股公司、財務(wù)公司、服務(wù)公司,也可以是兼顧這些業(yè)務(wù)的公司。

  跨國集團通常是建立在這樣一種基礎(chǔ)上的,即上層公司參與下層公司的資本。傳統(tǒng)形式中的那種參與制是建立在外國直接投資基礎(chǔ)上的,這意味著母公司應(yīng)該掌握對下層公司活動的控制權(quán)。其實,也完全可以采用有價證券投資的方法。母公司這種參與形式的目的也是為自己提供一些條件,以便今后能控制集團內(nèi)部的金融交易。在這種情況下,不完全依附母公司的子公司,可能在形式上被視作與跨國集團的參與制沒有聯(lián)系的第三方,從而為今后在內(nèi)部企業(yè)中使用轉(zhuǎn)讓定價或套用國際稅收協(xié)定提供了方便。

  二、離岸公司及其在跨國集團中的作用

  通常地,位于第二層的導管公司的活動是離岸經(jīng)營活動的一種典型形式。導管公司一般建立在低稅或能向其提供稅收優(yōu)惠的國家和地區(qū)(避稅地)。為了搞清導管公司離岸活動的機制,我們先對離岸經(jīng)營活動和離岸公司(offshore companies)的概念作一分析。

  1.離岸經(jīng)營活動

  所謂離岸經(jīng)營活動,是指在公司登記注冊國和公司位于地以外進行的金融業(yè)務(wù)活動。在某一管轄區(qū)內(nèi)從事離岸經(jīng)營活動的公司,其所有的交易活動僅僅與第三國的居民公司進行,而與自己管轄區(qū)內(nèi)的居民不發(fā)生任何交易活動。這種活動形式被納入了上述跨國公司金字塔型結(jié)構(gòu)示意圖中。的確,處于中轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的導管公司不直接從事生產(chǎn)、銷售和類似的業(yè)務(wù)活動,可能不處于第一、第二層集團公司管轄區(qū)內(nèi),而轉(zhuǎn)入一個所謂離岸管轄區(qū)。

  離岸管轄區(qū)是指那些允許類似導管公司的公司在自己境內(nèi)注冊登記的國家,其注冊登記的條件是公司的經(jīng)營活動不能與所在國發(fā)生聯(lián)系,即公司的全部所得只能在離岸管轄區(qū)以外獲取,而所得的投資方向也只能是第三國。大部分離岸管轄區(qū)的法律基礎(chǔ)是盎格魯撒克遜法系的規(guī)范,其中規(guī)定,公司應(yīng)在其所在國就自己來源于所有國家的全部所得繳納所得稅。

  2.離岸公司

  建立離岸公司的主要目的在于實現(xiàn)居民原則下的稅收負擔最小化,因為在大部分離岸管轄區(qū)內(nèi),離岸公司的所得稅稅率是最低的。應(yīng)該指出的是,只有離岸公司才有權(quán)享受稅收優(yōu)惠;而一旦當離岸公司開始在登記注冊的所在國境內(nèi)開展經(jīng)營活動,那么其所得適用的稅率就與當?shù)氐姆请x岸居民公司一樣,此時的稅率可能要大大地高于離岸公司的優(yōu)惠稅率。

  允許在自己境內(nèi)建立離岸公司的國家也從中獲得利益:吸引了外國投資,開發(fā)了基礎(chǔ)設(shè)施,解決了當?shù)厝丝诘木蜆I(yè)問題。盡管離岸公司的稅收很低,但還是增加了這些國家的財政收入。當然,隨著離岸公司數(shù)量的增加,業(yè)務(wù)范圍的擴大,國家的稅收收入也會隨之而提高。

  離岸公司可以擁有兩種狀況,即非居民離岸公司的地位和免居民公司稅的地位。

  (1)非居民離岸公司的地位。

  非居民離岸公司的地位,要求在這個管轄區(qū)登記注冊的公司,在這個國家的內(nèi)部不進行任何經(jīng)營活動,公司也沒有辦公室,由外國的經(jīng)理在國外進行管理。實際上,具有這種地位的公司僅僅存在于紙上,被稱為“紙面上的公司”,但是,借助于這種公司,就可以在跨國公司內(nèi)部企業(yè)范圍里完全自由地開展金融業(yè)務(wù)。

  瑞士和列支敦士登的戶籍公司(domiciliary company)就是這種非居民離岸公司的一種形式。戶籍公司在瑞士具有稅收戶籍,即它應(yīng)就世界范圍內(nèi)的全部所得向瑞士政府繳納所得稅。但是,戶籍公司在瑞士境內(nèi)沒有自己的辦公室或不動產(chǎn),也沒有權(quán)利從事經(jīng)營活動。就其實質(zhì)而言,這種公司就是所謂的信箱公司(letter-box com- pany),完全由國外管理。非居民離岸公司按地域原則在自己所得的來源國繳納稅收。

  而在自己的管轄區(qū)內(nèi),公司實際上被免征所得稅(即使征稅,瑞士的稅率也很低),繳納的僅僅是登記注冊費、年度固定的稅。這樣,戶籍公司就可以將跨國集團內(nèi)的免稅所得集中在自己的管轄區(qū)內(nèi)。

 ?。?)免居民公司稅的地位。

  免居民公司稅的地位是指如下條件下的離岸公司,即該公司屬于非居民,但由當?shù)氐慕?jīng)理人員管理,在當?shù)毓茌爡^(qū)境內(nèi)擁有自己的辦公室,開展離岸業(yè)務(wù)。居民公司可免除所得稅的僅僅是離岸業(yè)務(wù)的所得。這些公司通常每年也按固定稅率納稅或按降低的稅率繳納所得稅,因此,它們有權(quán)將部分業(yè)務(wù)在所在國開展,例如,可以將來自別國的所得投資于本國。然而,對來自登記注冊國的所得,公司必須按國內(nèi)非優(yōu)惠稅率繳納所得稅。例如,在塞浦路斯,居民離岸公司來自其他國家所得的稅率為4.25%,而來自塞浦路斯國內(nèi)所得的稅率為25%。

  離岸公司在組建和發(fā)揮其功能方面一般具有如下共同特征:

  (1)登記過的辦公室。該辦公室必須設(shè)立在公司所在的管轄區(qū)內(nèi),辦公室所在地的地址應(yīng)是公司的法定地址。辦公室內(nèi)應(yīng)保存公司的財務(wù)憑證,接受政府有關(guān)部門的專門審核。

  就非居民公司而言,由于未被允許在公司所在的管轄區(qū)內(nèi)設(shè)立辦公室,它們可以利用某些自然人或居民公司作為中介人,并將他們的地址作為離岸公司的法定地址,可以從任何地點,也可以從國外對非居民公司的活動進行實際的操作和協(xié)調(diào)。

 ?。?)注冊資本。注冊資本的多少取決于一系列因素,如公司組織的形式、類型,管轄區(qū)的法律制度等。在歐洲國家,離岸公司登記注冊所必需的最低限量注冊資本可能較高(如盧森堡、瑞士、列支敦士登的最低限量注冊資本超過1萬美元),而同樣在加勒比海地區(qū)和大洋洲地區(qū)中的個別地區(qū),最低限量注冊資本一般不超過1千美元。

 ?。?)公司股份的分配是按照當?shù)毓茌爡^(qū)的法律進行的,但是一般要求部分股份須歸屬于離岸管轄區(qū)的自然人公民。

 ?。?)離岸公司的管理。在公司的管理中,存在著名義上的所有人和實際所有人。

  離岸公司的經(jīng)理可能是純粹的名義上的經(jīng)理,而管理工作實際上是由公司的創(chuàng)立者運用現(xiàn)代通訊手段控制當?shù)氐慕?jīng)理進行的。不少離岸管轄區(qū)專門規(guī)定應(yīng)有當?shù)亟?jīng)理參與公司的管理,以便于解決當?shù)厝丝诘木蜆I(yè)和收入問題。雖然經(jīng)理的地位是名義的,他還是要承擔離岸公司業(yè)務(wù)活動的責任,代表跨國集團的利益。除此之外,離岸公司的當?shù)亟?jīng)理被許可接觸公司的銀行帳號,能對跨國公司的財務(wù)活動進行管理。

 ?。?)公司的報告制度。離岸公司作為跨國公司組織體系中的一員,必須向集團的領(lǐng)導層報告自己的業(yè)績,而經(jīng)營活動的財務(wù)成果將納入跨國公司的聯(lián)合平衡表上。

  在不少離岸管轄區(qū)內(nèi),財務(wù)報告的公開制度是必須執(zhí)行的。有時候,為了保證財務(wù)經(jīng)營活動成果的可靠性,可能會要求建立獨立的審計制度。

  (6)登記注冊費用。其中包括申請法人地位的費用、每年固定的稅收(為了獲得稅收優(yōu)惠)、每年向工商登記部門的繳費和公司的注冊費等。

  三、基地離岸公司

  作為跨國集團體系中的一員、并在跨國公司內(nèi)部不同層次之間開展中介業(yè)務(wù)的離岸公司,被稱為基地離岸公司(base company)。外國基地公司已是很普遍的用語。

  自1962年起,美國的法律中制定了有關(guān)外國基地公司的相應(yīng)條款。

  基地公司可分為以下類型:

 ?。?)非聯(lián)合型基地公司(uncombined)。公司所有的業(yè)務(wù)僅只能在第三國進行。

 ?。?)聯(lián)合型基地公司(combined)。公司的業(yè)務(wù)不僅在第三國進行,而且也能在自己的所在國進行。

  按基地公司與母公司居住國的關(guān)系,可將其分為典型基地公司和非典型基地公司:

 ?。?)典型基地公司(normal)。主要是在子公司之間開展中介業(yè)務(wù),而這些子公司與母公司居住國不發(fā)生直接聯(lián)系。

  (2)非典型基地公司(abnormal)。主要是在一國內(nèi)部的母公司與子公司之間開展中介業(yè)務(wù),而母公司和子公司之間的連接點則是基地公司的所在國。

  公司的稅收籌劃經(jīng)常會考慮如何合理地利用跨國集團體系中基地公司的中介業(yè)務(wù),發(fā)揮國際稅收籌劃各種原理的作用,從而減輕跨國公司全球的稅收負擔。最后,我們按照上述分析的基地公司的特征,剖析一個跨國集團施樂公司的具體結(jié)構(gòu)體系。

  四、跨國集團蘭克.施樂公司的組織結(jié)構(gòu)體系

  著名的跨國集團蘭克.施樂公司(Rank Xerox)是由中介環(huán)節(jié)約四家母公司組成的,而四家母公司又由兩家領(lǐng)頭公司,即美國的施樂公司(xerox Corporation)和英國的蘭克公司(The Rank Organisation Plc)所控制。施樂公司完全控制著第二環(huán)節(jié)的四家母公司。四家母公司本身又組成了蘭克。施樂集團(Rank Xerox Proforma Group)。蘭克.施樂集團擁有下屬近50個地方子公司,形成了第三層次。
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