上述所列因素，都各自獨(dú)立或綜合地對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供給起著制約作用，其發(fā)生作用的基本原則和進(jìn)化結(jié)果是在一定成本耗費(fèi)的條件下實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收益的最大化。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供給與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則成本效益的互動(dòng)變化表現(xiàn)為三個(gè)階段：（1）在初始制定時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的成本與效益均隨著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供給的增加而增加，但由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收益的增加額超過(guò)成本的增加額，從而產(chǎn)生了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)模效益的遞增傾向；（2）逐漸地，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的邊際收益日益減少，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)模效益的遞增傾向便開(kāi)始變?nèi)?，直至出現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收益的增加額與成本增加額相等的某一點(diǎn)，這一點(diǎn)可視為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供給的適度規(guī)模；（3）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供給一旦越過(guò)這一臨界點(diǎn)，則會(huì)由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則成本的增加額大于收益的增加額而導(dǎo)致“規(guī)模不經(jīng)濟(jì)”。由此我們的結(jié)論是：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的成本和收益都隨著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供給的增加而增加，成本和收益兩者的增長(zhǎng)曲線(xiàn)的性能和軌跡不盡相同，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供給不足或過(guò)剩，制定速度過(guò)快或過(guò)慢均不能實(shí)現(xiàn)積極的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)效。這一結(jié)論，可以成為檢驗(yàn)現(xiàn)存或意向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則數(shù)量、進(jìn)度和體系改進(jìn)與完善的標(biāo)準(zhǔn)。

　　三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求及其成本效益

　　作為與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供給相對(duì)應(yīng)的概念范疇，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求主要指人們“購(gòu)買(mǎi)”會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主觀(guān)愿望和客觀(guān)能力。它可以從會(huì)計(jì)主體對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的現(xiàn)實(shí)需求與預(yù)期需求、形式需求與實(shí)質(zhì)需求、廣義需求與狹義需求等方面進(jìn)行理解。

　　一般說(shuō)來(lái)，會(huì)計(jì)技術(shù)水平和經(jīng)濟(jì)發(fā)展態(tài)勢(shì)、資源配置、收入分配、資本市場(chǎng)對(duì)會(huì)計(jì)信息的依賴(lài)程度、各種利益集團(tuán)的力量對(duì)比等決定著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則市場(chǎng)規(guī)模和需求層次。一般在發(fā)展中國(guó)家，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則總需求量是持續(xù)上升的，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求的增長(zhǎng)率往往高于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供給增長(zhǎng)率，形成“供不應(yīng)求”的局面。但是，這種局面并不會(huì)自然導(dǎo)致會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的社會(huì)效率和對(duì)會(huì)準(zhǔn)則成本的節(jié)約，在與落后的社會(huì)文化因素相聯(lián)結(jié)的場(chǎng)合，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的稀缺常表現(xiàn)為會(huì)計(jì)主體“等待購(gòu)買(mǎi)”會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的壟斷提供問(wèn)題，甚至出現(xiàn)因會(huì)計(jì)準(zhǔn)則“賣(mài)方市場(chǎng)”特性而導(dǎo)致“劣等準(zhǔn)則”充斥或者說(shuō)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則貶值的局面。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求作為一種非市場(chǎng)的制度需求，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則成本效益的影響主要在于其內(nèi)在的幾個(gè)特征：

　?。ㄒ唬┬枨笾黧w目的之盈利性。即指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求者期望通過(guò)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施和遵守獲得最大的潛在利益。換言之，會(huì)計(jì)主體之所以選擇適用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，是因?yàn)檫m用的結(jié)果將給執(zhí)行者帶來(lái)具體的權(quán)利和利益，不適用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將使該利益喪失或減損，與此同時(shí)，選擇適用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還將取得超出其他社會(huì)調(diào)整手段的比較利益。從制度需求理論上說(shuō)，通過(guò)適用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使顯露在現(xiàn)存制度安排結(jié)構(gòu)之外的利潤(rùn)內(nèi)在化，即潛在利潤(rùn)（或外部利潤(rùn)）內(nèi)在化，是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求產(chǎn)生的基本原因，而該外部利潤(rùn)內(nèi)在化則是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求理論所涉及的一個(gè)基本范疇和重要問(wèn)題——即會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果。外部利潤(rùn)內(nèi)在化的過(guò)程實(shí)際上是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求由可能變?yōu)楝F(xiàn)實(shí)即由主觀(guān)變?yōu)榭陀^(guān)的過(guò)程。

　?。ǘ┬枨笾黧w之廣泛性。即指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求的主體較供給主體的范圍更為廣泛。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的供給主體一般僅指政府機(jī)關(guān)，而需求主體不僅包括非政府機(jī)關(guān)的市場(chǎng)主體，也包括政府機(jī)關(guān)。由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用的普遍性和遵循的平等性，任何政府機(jī)關(guān)和非政府機(jī)關(guān)都是執(zhí)行主體。事實(shí)上，在我國(guó)現(xiàn)階段供給主導(dǎo)型的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架改革和創(chuàng)新過(guò)程中，重視對(duì)作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供給主體的政府機(jī)關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求問(wèn)題的研究，更具現(xiàn)實(shí)意義。市場(chǎng)主體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求的動(dòng)機(jī)主要是經(jīng)濟(jì)因素，即盈利。而政府機(jī)關(guān)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求的動(dòng)機(jī)則是多樣的，既有與市場(chǎng)主體需求一致的一面，又有不一致的一面。就一致性而言，政府機(jī)關(guān)事用和維持的權(quán)力、威望和財(cái)富，最終取決于社會(huì)的財(cái)富總和，取決于市場(chǎng)主體的收益，雙方利益的一致性決定了政府機(jī)關(guān)必然要提供一套旨在促進(jìn)生產(chǎn)和貿(mào)易的產(chǎn)權(quán)和合約（會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）的執(zhí)行程序。但是，除了與市場(chǎng)主體需求相一致的因素外，影響政府機(jī)關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求的還有與市場(chǎng)主體需求不一致的經(jīng)濟(jì)因素——增加稅收收入。由此決定了市場(chǎng)主體與政府機(jī)關(guān)對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不同需求，即“市民社會(huì)”所需的私法規(guī)范與“政治國(guó)家”所需要的公法規(guī)范的木同。

　?。ㄈ┬枨髢?nèi)容之不確定性。指會(huì)計(jì)主體對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的需求內(nèi)容和需求量難以準(zhǔn)確地把握。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求的顯示是公共選擇的過(guò)程，這種過(guò)程受意識(shí)形態(tài)、經(jīng)濟(jì)后果、政治活動(dòng)的影響巨大，而需求顯示的結(jié)果，還可能?chē)?yán)重偏離以市場(chǎng)盈利為標(biāo)準(zhǔn)的客觀(guān)需求，既有可能夸大會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求，也可能人為低估會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求。就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求而言，如果我們把遵循準(zhǔn)則理解為消費(fèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之典型，那么政府機(jī)關(guān)從事的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供給活動(dòng)就是一種生產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的活動(dòng)，該活動(dòng)所需的生產(chǎn)資料的需求，則是由作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則消費(fèi)者的廣大市場(chǎng)主體對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的需求引致的，即會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的生產(chǎn)需求取決于消費(fèi)需求。然而，政府機(jī)關(guān)有時(shí)在加強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的安排下，以大量的會(huì)計(jì)規(guī)章制度的生產(chǎn)歪曲或掩蓋了會(huì)計(jì)主體對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)際需求，并借機(jī)擴(kuò)張公共權(quán)力的機(jī)構(gòu)利益。結(jié)果行政執(zhí)法機(jī)關(guān)擴(kuò)大了，執(zhí)法經(jīng)費(fèi)增加了，會(huì)計(jì)規(guī)章制度的供給嚴(yán)重過(guò)剩，致使會(huì)計(jì)機(jī)會(huì)主義、尋機(jī)性會(huì)計(jì)行為嚴(yán)重，從而表現(xiàn)為政府及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的失敗。

　　在現(xiàn)實(shí)社會(huì)中，由于影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求的政治、經(jīng)濟(jì)、文化諸因素不斷變化，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求自身也處于不斷發(fā)展變化之中。因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供給總是與需求有一段距離，或滯后或超前，表現(xiàn)為總有一些會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范不適合需求，同時(shí)也總有一些需求無(wú)法滿(mǎn)足，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中總有一些領(lǐng)域處于缺少會(huì)計(jì)準(zhǔn)則調(diào)整的真空狀態(tài)，總有一些行為因缺少規(guī)范而成為失范行為。因此，不均衡是絕對(duì)的，均衡是相對(duì)的。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在供求不均衡——均衡——不均衡的循環(huán)過(guò)程中，走向未來(lái)。

　　四、節(jié)約交易成本與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)現(xiàn)

　　會(huì)計(jì)活動(dòng)是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這一產(chǎn)權(quán)制度規(guī)范下的管理交易活動(dòng)，在經(jīng)濟(jì)學(xué)中，與主要調(diào)整會(huì)計(jì)關(guān)系的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的資源耗費(fèi)相一致的成本范疇是交易成本，即全部“經(jīng)濟(jì)制度的運(yùn)行費(fèi)用”（盧現(xiàn)祥，1996），由于市場(chǎng)交易是構(gòu)成經(jīng)濟(jì)制度及其作用的基本單位，所以交易成本成為解釋會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)在邏輯和演變過(guò)程的重要范疇，其基本原理是：

　　第一，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就是一整套從靜態(tài)到動(dòng)態(tài)、從組織到行為降低交易成本和促進(jìn)會(huì)計(jì)與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的制度系統(tǒng)。其實(shí)質(zhì)是在市場(chǎng)主體從事權(quán)利交易必然會(huì)耗費(fèi)一定的企業(yè)成本前提下，通過(guò)某種會(huì)計(jì)準(zhǔn)則安排，消除基于市場(chǎng)交易和當(dāng)事企業(yè)原因而產(chǎn)生的各種外在成本和不確定性，從而使企業(yè)收益率接近于社會(huì)收益率、推動(dòng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展進(jìn)步。

　　第二，制定、執(zhí)行、變遷等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則活動(dòng)本身也要支付費(fèi)用，大到會(huì)計(jì)憲法的出臺(tái)，小到一項(xiàng)具體準(zhǔn)則規(guī)范的改進(jìn)，都會(huì)給各相關(guān)利益主體造成大量的直接和間接的成本耗費(fèi)。若單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的交易成本過(guò)高，就會(huì)使公眾對(duì)該會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的需求消失，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則即使制定出來(lái)也可能成為一紙空文。節(jié)約交易成本由此成為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則設(shè)計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。

　　第三，由于不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其規(guī)范下的交易成本不同，對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系構(gòu)架（宏觀(guān)）、具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中各種會(huì)計(jì)方法和信息提供內(nèi)容（中觀(guān)），以及企業(yè)具體會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)程序（微觀(guān)）等方面的選擇，人們總是自覺(jué)地傾向于選擇適用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和遵守有效益的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以使會(huì)計(jì)交易成本相對(duì)最小、最有益于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理和企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

　　第四，正如傳統(tǒng)會(huì)計(jì)規(guī)范理論所揭示的，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要作用于會(huì)計(jì)關(guān)系層面，但我們認(rèn)為它也作用于會(huì)計(jì)“力”。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)交易成本的節(jié)約機(jī)制，不是孤立、單個(gè)地進(jìn)行，而是類(lèi)似于科學(xué)技術(shù)，滲透、包融在會(huì)計(jì)“力”和會(huì)計(jì)關(guān)系各要素中，綜合地起作用。其一，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種具有資源配置影響力的制度安排，一旦選擇了某項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，生成相應(yīng)的會(huì)計(jì)信息，便誘導(dǎo)出相應(yīng)的會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)行為，從而影響到市場(chǎng)上各行為主體對(duì)稀缺資源配置的選擇。其二，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種具有激勵(lì)效應(yīng)的制度安排，如果會(huì)計(jì)主體選用了某項(xiàng)準(zhǔn)則，則同時(shí)知道了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的作用范圍，并且使其行為有收益保證，達(dá)到預(yù)期的收益，從而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)主體的行為有一種利益刺激或激勵(lì)。其三，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種具有經(jīng)濟(jì)后果的制度安排，其制定、變遷和選用本身就包含有利益分配的因素，能夠界定和調(diào)節(jié)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)參與者權(quán)、責(zé)、利關(guān)系，從這一意義上說(shuō)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是分配方案的規(guī)定者。

　　總之，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅保護(hù)市場(chǎng)主體，促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定、協(xié)調(diào)發(fā)展，而且也不斷解放“市場(chǎng)主體‘咱身，使之能夠根據(jù)自身的特點(diǎn)選用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并生成會(huì)計(jì)信息，以公平地兼顧與企業(yè)存在利益關(guān)系的所有各方的經(jīng)濟(jì)利益。

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