居民企業(yè)來源于境外的應(yīng)稅所得已在境外繳納的所得稅，可以依法抵免，在年終匯算清繳即將到來之際，老顧給大家梳理了一下相關(guān)的稅法規(guī)定，供大家參考。
一、企業(yè)所得稅法相關(guān)規(guī)定
1、第二十三條的規(guī)定：
企業(yè)取得的下列所得已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當期應(yīng)納稅額中抵免，抵免限額為該項所得依照本法規(guī)定計算的應(yīng)納稅額；超過抵免限額的部分，可以在以后五個年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當年應(yīng)抵稅額后的余額進行抵補：
（一）居民企業(yè)來源于中國境外的應(yīng)稅所得；
（二）非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所，取得發(fā)生在中國境外但與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的應(yīng)稅所得。
上述規(guī)定屬于直接抵免的情形，也就是說提供中國境外稅務(wù)機關(guān)出具的稅款所屬年度的有關(guān)納稅憑證上的納稅人的名稱是居民企業(yè)的名稱或者是非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)（場所）的名稱。
2、第二十四條的規(guī)定：
居民企業(yè)從其直接或者間接控制的外國企業(yè)分得的來源于中國境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，外國企業(yè)在境外實際繳納的所得稅稅額中屬于該項所得負擔的部分，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額，在本法第二十三條規(guī)定的抵免限額內(nèi)抵免。
上述規(guī)定屬于間接抵免的情形，也就是說提供中國境外稅務(wù)機關(guān)出具的稅款所屬年度的有關(guān)納稅憑證名稱不是居民企業(yè)的名稱，應(yīng)該是外國企業(yè)名稱。
通過上述兩條規(guī)定，可以看出對符合條件非居民企業(yè)給予的境外稅額抵免僅涉及直接抵免。
二、企業(yè)所得稅法實施條例相關(guān)規(guī)定
1、第七十七條規(guī)定
企業(yè)所得稅法第二十三條所稱已在境外繳納的所得稅稅額，是指企業(yè)來源于中國境外的所得依照中國境外稅收法律以及相關(guān)規(guī)定應(yīng)當繳納并已經(jīng)實際繳納的企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅款。
但企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅款不包括：
1>按照境外所得稅法律及相關(guān)規(guī)定屬于錯繳或錯征的境外所得稅稅款；（注：這種情況下應(yīng)該向原征稅機關(guān)申請退還錯繳或錯征的境外所得稅稅款）
2>按照稅收協(xié)定規(guī)定不應(yīng)征收的境外所得稅稅款；
3>因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息、滯納金或罰款；
4>境外所得稅納稅人或者其利害關(guān)系人從境外征稅主體得到實際返還或補償?shù)木惩馑枚惗惪睿?
5>按照我國企業(yè)所得稅法及其實施條例規(guī)定，已經(jīng)免征我國企業(yè)所得稅的境外所得負擔的境外所得稅稅款；（注：比如境內(nèi)居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓技術(shù)給境外企業(yè)，對于技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得按規(guī)定享受了免征所得稅優(yōu)惠的，那么其在國外繳納的所得稅就不能享受抵免待遇了）
6>按照國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定已經(jīng)從企業(yè)境外應(yīng)納稅所得額中扣除的境外所得稅稅款。
2、第七十八條規(guī)定
企業(yè)所得稅法第二十三條所稱抵免限額，是指企業(yè)來源于中國境外的所得，依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定計算的應(yīng)納稅額。除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，該抵免限額應(yīng)當分國（地區(qū)）不分項計算，計算公式如下：
抵免限額＝中國境內(nèi)、境外所得依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定計算的應(yīng)納稅總額×來源于某國(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額÷中國境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額
依據(jù)上述規(guī)定，準確計算下列當期與抵免境外所得稅有關(guān)的項目后，才能確定當期實際可抵免分國（地區(qū)）別的境外所得稅稅額和抵免限額：
1>境內(nèi)應(yīng)納稅所得額和分國（地區(qū)）別的境外應(yīng)納稅所得額；
2>分國（地區(qū)）別的可抵免境外所得稅稅額；
3>分國（地區(qū)）別的境外所得稅的抵免限額。
需要注意的是，按照稅法有關(guān)規(guī)定計算的當期境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額小于零的，應(yīng)以零計算當期境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額，其當期境外所得稅的抵免限額也為零。
還應(yīng)該注意的是：居民企業(yè)來源于境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益所得，若實際收到所得的日期與境外被投資方作出利潤分配決定的日期不在同一納稅年度的，應(yīng)按被投資方作出利潤分配日所在的納稅年度確認境外所得。
3、第七十九條規(guī)定
企業(yè)所得稅法第二十三條所稱5個年度，是指從企業(yè)取得的來源于中國境外的所得，已經(jīng)在中國境外繳納的企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅額超過抵免限額的當年的次年起連續(xù)5個納稅年度。
4、第八十條規(guī)定
企業(yè)所得稅法第二十四條所稱直接控制，是指居民企業(yè)直接持有外國企業(yè)20%以上股份。
企業(yè)所得稅法第二十四條所稱間接控制，是指居民企業(yè)以間接持股方式持有外國企業(yè)20%以上股份，具體認定辦法由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另行制定。
按照上述規(guī)定由居民企業(yè)直接或者間接持有20%以上股份的外國企業(yè)，限于符合以下持股方式的三層外國企業(yè)：
第一層：單一居民企業(yè)直接持有20%以上股份的外國企業(yè)；
第二層：單一第一層外國企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過一個或多個符合本條規(guī)定持股條件的外國企業(yè)間接持有總和達到20%以上股份的外國企業(yè)；
第三層：單一第二層外國企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過一個或多個符合本條規(guī)定持股條件的外國企業(yè)間接持有總和達到20%以上股份的外國企業(yè)。
居民企業(yè)在按照前述稅法第二十四條的規(guī)定用境外所得間接負擔的稅額進行稅收抵免時，其取得的境外投資收益實際間接負擔的稅額，是指根據(jù)直接或者間接持股方式合計持股20%以上（含20%）的規(guī)定層級的外國企業(yè)股份，由此應(yīng)分得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益中，從最低一層外國企業(yè)起逐層計算的屬于由上一層企業(yè)負擔的稅額，其計算公式如下：
本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負擔的稅額＝（本層企業(yè)就利潤和投資收益所實際繳納的稅額+符合規(guī)定的由本層企業(yè)間接負擔的稅額）×本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息（紅利）÷本層企業(yè)所得稅后利潤額。
三、企業(yè)抵免境外所得稅額后實際應(yīng)納所得稅額的計算
企業(yè)實際應(yīng)納所得稅額=企業(yè)境內(nèi)外所得應(yīng)納稅總額-企業(yè)所得稅減免、抵免優(yōu)惠稅額-境外所得稅抵免額。
｜作者：顧老師（正保會計網(wǎng)校）
